Rozsudok – Žaloby proti právoplatným… ,
Iná povaha rozhodnutia Rozhodnutie bolo vynesené dňa štvrtok 30. máj 2024

Súd: Správny súd v Banskej Bystrici
Spisová značka: ZA-30S/182/2022

Identifikačné číslo súdneho spisu: 5022200400
Dátum vydania rozhodnutia: 30. 05. 2024
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Silvia Zdráhalová Rúfusová

ECLI: ECLI:SK:SpSBB:2024:5022200400.3

ROZSUDOK V MENE

SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Správny súd v Banskej Bystrici, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Silvie Zdráhalovej

Rúfusovej a členov senátu JUDr. Ing. Matúša Škarbalu (sudca spravodajca) a JUDr. Andrey Soukupovej,
v právnej veci žalobcu: PERSOnica Pacific LLC, so sídlom 1309 Coffeen Avenue STE 3936, Sheridan,
Wyoming 82801, Spojené štáty americké (USA), identifikačné číslo (ID Number): 2021-001044289,
právne zastúpený: Advokátska kancelária AŠTARY, s. r. o., so sídlom Mariánske námestie 29/6, 010
01 Žilina, IČO: 53 588 452, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom
Lazovná 5952/63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, v konaní o preskúmanie zákonnosti
rozhodnutí žalovaného č. 100907325/2022 zo dňa 14.04.2022, č. 100907022/2022 zo dňa 14.04.2022,

č. 100906308/2022 zo dňa 14.04.2022, takto

r o z h o d o l :

I. Súd žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100907325/2022 zo dňa
14. apríla 2022 zamieta.

II. Súd žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100907022/2022 zo dňa
14. apríla 2022 zamieta.

III. Súd žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100906308/2022 zo dňa
14. apríla 2022 zamieta.

IV. Žalobcovi právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a.

o d ô v o d n e n i e :

file_0.jpg

file_1.wmf

Administratívne konanie

1. Daňový úrad Žilina, pobočka Lipovský Mikuláš (ďalej aj ako „správca dane“) vykonal u právneho
predchodcu žalobcu – PERSOnica, s.r.o., so sídlom Mariánske nám. 29/6, 010 01 Žilina, IČO: 48
225 223 (PERSOnica v. o. s., so sídlom Mariánske nám. 29/6, 010 01 Žilina, IČO: 48 225 223 od
30.04.2022 do 04.05.2022; v zmysle § 88a zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník a k výmazu
spoločnosti PERSOnica v. o. s. z Obchodného registra SR došlo dňa 05.05.2022 po prevzatí imania

zrušenej spoločnosti PERSOnica v. o. s. spoločníkom PERSOnica Pacific LLC, 1309 Coffeen Avenue
STE 3936, Sheridan, Wyoming 828 01, Spojené štáty americké) (ďalej aj ako „žalobca“ „daňový
subjekt“) daňovú kontrolu pre daň z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za zdaňovacie obdobia
január 2016, február 2016, marec 2016, apríl 2016, máj 2016, jún 2016, august 2016, september2016, október 2016, november 2016 a december 2016. Daňová kontrola bola začatá na základe
Oznámeniač.100724495/2018zodňa12.04.2018,atodňa16.05.2018.Ovýsledkudaňovejkontrolybol
vyhotovený Protokol č. 100857527/2019 zo dňa 11.04.2019 (ďalej aj ako „protokol“), ktorý bol žalobcovi,

resp. jeho splnomocnenému zástupcovi spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v
protokole doručený dňa 30.04.2019. Žalobca sa k protokolu z daňovej kontroly vyjadril a pripomienky
k protokolu boli prerokované na ústnom pojednávaní dňa 27.06.2019, o čom bola spísaná zápisnica č.
101566292/2019.

2.Vrámcidaňovejkontrolypreverovalzdaniteľnéobchodyuskutočnenémedzižalobcomadodávateľom
EMRA s. r. o., so sídlom Staré Grunty 26G, 841 04 Bratislava – mestská časť Karlova Ves, IČO: 35 775
319(ďalejajako„EMRAs.r.o.“alebo„deklarovanýdodávateľ“)(predmetomzdaniteľnýchobchodovbolo
deklarované dodanie tovaru – disky z ľahkých zliatin v počte 50 ks, (s)trmeň, kotúč brzdový, servomotor,
nákup tovaru podľa Rámcovej zmluvy zo dňa 01.12.2016). Správca dane zistil na základe výsledkov
vykonanejdaňovejkontrolyavyrubovacíchkonaní,žežalobcasiuplatnilodpočetDPHzadodanietovaru

v reťazci spoločností EMRA s. r. o. – žalobca – ZODANO TRADE s.r.o. (Česká republika).

3. Na základe výsledkov daňovej kontroly a výsledkov vyrubovacieho konania vydal správca dane
rozhodnutie č. 101621112/2019 zo dňa 03.07.2019, rozhodnutie č. 101621929/2019 zo dňa 03.07.2019
a rozhodnutie č. 101623048/2019 zo dňa 03.07.2019, ktorými vyrubil daňovému subjektu rozdiely na

dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia september 2016, október 2016 a november 2016.
Na základe odvolaní žalobcu žalovaný zrušil uvedené rozhodnutia správcu dane rozhodnutím č.
100184666/2020zodňa16.01.2020,rozhodnutímč.100184367/2020zodňa16.01.2020arozhodnutím
č. 100184860/2020 zo dňa 16.01.2020 a veci vrátil správcovi dane na ďalšie konanie.

4. Po vrátení vecí žalovaným, správca dane opätovne vo veci rozhodol a vyrubil daňovému subjektu
rozdiely na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2016, október 2016 a november
2016, a to rozhodnutím č. 101476216/2020 zo dňa 23.09.2020, rozhodnutím č. 101476326/2020 zo
dňa 23.09.2020 a rozhodnutím č. 101476492/2020 zo dňa 23.09.2020. Na základe odvolaní žalobcu
žalovaný tieto rozhodnutia správcu dane zrušil a veci vrátil správcovi dane na ďalšie konanie, a to

rozhodnutiami č. 100167916/2021 zo dňa 01.02.2021, č. 100167604/2021 zo dňa 01.02.2021 a č.
100168648/2021 zo dňa 01.02.2021.

Prvostupňové rozhodnutia

5. V poradí tretími rozhodnutiami správca dane určil žalobcovi, resp. jeho právnemu predchodcovi podľa
§ 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) v znení neskorších predpisov
(ďalej aj ako „Daňový poriadok“):

- rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2016 v sume 12 500 eur
rozhodnutím Daňového úradu Žilina č. 101891336/2021 zo dňa 07.10.2021,
- rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2016 v sume 12 508,99 eur
rozhodnutím Daňového úradu Žilina č. 101891711/2021 zo dňa 07.10.2021,
- rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2016 v sume 12 508,99 eur

rozhodnutím Daňového úradu Žilina č. 1018993085/2021 zo dňa 07.10.2021 (ďalej aj ako „prvostupňové
rozhodnutia“).

6. Správca dane prvostupňovými rozhodnutiami predpísal žalobcovi za zdaňovacie obdobia september
2016, október 2016 a november 2016 rozdiely dane z pridanej hodnoty z faktúr od deklarovaného

dodávateľa EMRA s. r. o., a to:
- faktúra č. 20160283, dátum dodania 30.09.2016 za nákup tovaru (disky z ľahkých zliatin v počte 50ks)
v sume 62 500 eur, 20 % DPH 12 500 eur, celková suma faktúry spolu 75 000 eur,
- faktúra č. 20160288/1, dátum dodania 31.10.2016 za nákup tovaru (trmeň, kotúč brzdový, servomotor,
atď) v sume základ dane 62 544,96 eur, 20 % DPH 12 508,99 eur, celková suma faktúry spolu 75 053,95

eur,
- faktúra č. 20160318, dátum dodania 25.11.2016 za nákup tovaru (podľa Rámcovej kúpnej zmluvy zo
dňa 01.12.2016) v sume 62 544,96 eur, 20 % DPH 12 508,99 eur, celková suma faktúry spolu 75 053,95
eur.7. Správca dane zároveň prvostupňovým rozhodnutím za zdaňovacie obdobie november 2016 neuznal
žalobcovi uplatnené oslobodenie DPH pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu na

základe:
- odberateľskej faktúry č. 5020160001 zo dňa 23.112016 v celkovej sume 65 536,86 eur a
- odberateľskej faktúry č. 5020160002 zo dňa 30.11.2016 v celkovej sume 65 536,86 eur, pre odberateľa
ZODANO TRADE s.r.o., so sídlom Bohumínska 252/121, 712 00 Ostrava – Muglinov, Česká republika,
IČO: 04615484 (ďalej aj ako „ZODANO TRADE s.r.o.“), nakoľko nebolo preukázané, že žalobca tovar

(autodiely) na vstupe prijal ani to, že tovar dodal do Českej republiky. Dodávky tovaru od deklarovaného
dodávateľa EMRA s. r. o. správca dane vyhodnotil ako fiktívne, a preto DPH na výstupe z dodávok tovaru
(autodielov) od spoločnosti EMRA s. r. o., ktoré žalobca ďalej deklaroval ako predaj pre deklarovaného
odberateľaZODANOTRADEs.r.o.,vprvostupňovomrozhodnutízazdaňovacieobdobienovember2016
nevyčíslil.

8. Predmetom daňovej kontroly bolo v zdaniteľných obdobiach september 2016, október 2016
a november 2016 tiež deklarované dodanie služieb (stavebných prác) s prenosom daňovej povinnosti
podľa § 69 ods. 12 písm. j) zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH (ďalej aj ako „zákon o DPH“) žalobcom
odberateľovi OKM Stav, s.r.o., so sídlom Kožušníkova 776, 029 44 Rabča, IČO: 47 764 554 (ďalej aj ako
„OKM Stav, s.r.o.“). Správca dane pôvodne tiež neuznal žalobcovi dodanie služieb (stavebných prác)

uvedenému odberateľovi z dôvodu iného právneho posúdenia predmetu dodania. Správca dane viazaný
právnym názorom odvolacieho orgánu dospel napokon k záveru, že u odberateľa OKM Stav, s.r.o. bolo
preukázané, že došlo k dodaniu stavebných prác a daňový subjekt si splnil povinnosti platiteľa dane tým,
že vyhotovil faktúry podľa § 72 ods. 1 písm. a) zákona o DPH v lehote 15 dní od dodania stavebných
prác inému platiteľovi dane v režime prenosu daňovej povinnosti.

9. Správca dane prvostupňové rozhodnutia vo vzťahu k sporným dodávateľským faktúram vystaveným
deklarovaným dodávateľom EMRA s. r. o. odôvodnil tým, že vo vzťahu k zdaniteľnému obchodu
uskutočnenému s deklarovaným dodávateľom žalobca neuniesol dôkazné bremeno v daňovom konaní
v súvislosti s uplatneným odpočítaním DPH, keď nebola preukázaná reálna existencia tovaru a reálnosť

dodania tovaru deklarovaným dodávateľom žalobcovi, a preto nemohla vzniknúť daňová povinnosť
deklarovanému dodávateľovi podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH, v dôsledku čoho žalobcovi nevzniklo
právo na odpočet DPH v zmysle § 49 ods. 1 zákona o DPH, a preto mu správca dane odmietol právo
na odpočet DPH.

10. Správca dane v prvostupňových rozhodnutiach ohľadom deklarovaného dodávateľa EMRA s. r.
o. uviedol, že jeho preverovaním nebola preukázaná reálna existencia tovaru, ktorého predaj bol
deklarovaný pre žalobcu. Deklarovaný dodávateľ nepredložil žiadne doklady o existencii a pôvode
tovaru, nebolo preukázané, kto vykonal prepravu tovaru do spoločnosti žalobcu, kto bol prítomný pri
preprave tovaru, kde bol tovar nakladaný a kto ho nakladal a nebolo preukázané ani to, kde konkrétne

bol tovar skladovaný. Ani žalobca nepredložil dôkazy, ktorými by preukázal reálnu existenciu a dodávky
tovaru a to ani po dôvodnom spochybnení fakturovaných dodávok správcom dane.

11. Správcu vydanie bola dňa 18.10.2018 doručená Rámcová kúpna zmluva zo dňa 01.09.2016
uzatvorená medzi predávajúcim spoločnosťou EMRA s. r. o. a kupujúcim spoločnosťou PERSOnica

s.r.o. upravujúce podmienky dodania tovaru evidovaná pod č. 250609447/2018.

12. Správca dane z dôvodu riadneho zistenia skutkového stavu zaslal výzvu č. 101188591/2018 zo
dňa 19.06.2018 splnomocnenému zástupcovi spoločnosti EMRA s.r.o. A. B., aby predložil správcovi
dane účtovné a daňové doklady za zdaňovacie obdobie september 2016 až november 2016, pre účely

výkonu daňovej kontroly u žalobcu. Zásielka s výzvou nebola zo strany splnomocneného zástupcu
prevzatá. Zásielka bola vrátená správcovi dane s poznámkou pošty „nevyzvednuto“. Daňový subjekt
EMRA s.r.o. nepredložil požadované doklady. Splnomocnený zástupca žalobcu C. D. D. sa na ústnom
pojednávaní zo dňa 03.10.2018 k spolupráci so spoločnosťou EMRA s.r.o. vyjadril tak, že žalobcu
kontaktovala spoločnosť EMRA s.r.o. na základe známeho pána D. E., pričom meno osoby nevedel

uviesť. K fakturácii od spoločnosti EMRA s.r.o. uviedol, že bola uzatvorená rámcová zmluva, objednávky
a faktúry. Zmluvu dodatočne predloží. Objednávky za žalobcu vybavoval konateľ, D. E. a za spoločnosť
EMRA s.r.o. riešila objednávky konateľka spoločnosti pani F. F.. Objednávky prebiehali telefonicky,
mailom alebo na osobných stretnutiach. Jednalo sa o rôzne dodávky náhradných dielov cieľov, pričomniektorý tovar bol menšieho rozmeru a niektoré boli väčšie. Žiadny tovar nebol takého rozmeru,
ktorý by si vyžadoval špeciálne mechanizmy na ich manipuláciu a prepravu. Dopravu náhradných
dielov pre automobily do sídla žalobcu zabezpečovala spoločnosť EMRA s.r.o., ale k doprave nevedel

uviesť ďalšie skutočnosti. Nevedel uviesť tiež miesto nakládky dielov pre automobily. Vykládka sa
realizovala na adrese sídla žalobcu. Totožnosť osoby, ktorá tovar doviezla si žalobca neoveroval. Za
žalobcu bol pri vykládke prítomný konateľ spoločnosti pán D. E., prípadne pán G. H.. V súvislosti s
dodávkou dielov pre automobily boli vyhotovené objednávky, faktúry, ktoré slúžili zároveň ako dodacie
listy. Doklady podpisovali konatelia jednotlivých spoločností. Náhradné diely pre automobily boli ďalej

predané spoločnosti ZODANO TRADE s.r.o. Pri predaji boli vystavované aj cenové ponuky zasielané
spoločnostiam e-mailom a tieto vystavoval konateľ spoločnosti D. E.. Správca dane mal pochybnosti
o dodávke náhradných dielov od deklarovaného dodávateľa EMRA s.r.o., preto dňa 23.11.2018 zaslal
bývalej konateľke spoločnosti EMRA s.r.o. pani F. F. predvolanie na výsluch, ktoré si však menovaná
neprevzala.Správcovidanebolazásielkavrátenásoznačením„odmítnuto“dňa18.12.2018.Napokonsa
svedkyňa F. F. bývalá konateľka spoločnosti EMRA s.r.o. dostavila na výsluch dňa 13.12.2018. Správca

dane spísal o ústnom pojednávaní Zápisnicu č. 102590428/2018. Svedok F. F. uviedla v súvislosti s
preverením zdaniteľných plnení medzi daňovým subjektom EMRA s.r.o. a žalobcom, že v zdaňovacích
obdobiach september 2016, október 2016 a november 2016 bola osobou oprávnenou konať za daňový
subjekt EMRA s.r.o., pričom v roku 2016 v menovaných mesiacoch táto spoločnosť predávala tovar,
pričom išlo o nejaké kolesá, disky, elektróny na autá. Potvrdila taktiež spoluprácu so žalobcom. Kontakt

na žalobcu spoločnosť, ktorej bola konateľkou, získala náhodným stretnutím v Bratislave v Klube Trafo
s pánom D. E., konateľom žalobcu. Spolupráca začala koncom leta 2016 a predmetom fakturácie v
uvedených zdaňovacích obdobiach pre žalobcu boli disky, elektróny a brzdy, kolesá. Tieto diely pre
automobily objednával za žalobcu konateľ D. E.. Cenové ponuky predkladala žalobcovi svedkyňa F. F..
Objednávky vystavované neboli dohodli sa len osobne. Prijaté objednávky tovaru deklarovaný dodávateľ

nepotvrdzoval. K prevzatiu a užívaniu tovaru boli vystavované iba faktúry. Tieto vystavovala účtovníčka
pani I. J.. Spoločnosť EMRA s.r.o. nemala zamestnancov, ani skladové priestory, pričom skladovú
evidenciu predávaného tovaru neviedla. Svedkyňa nevedela uviesť, či spoločnosť vlastnila hmotný
majetok v roku 2016, ale tvrdila, že spoločnosť v roku 2016 nevlastnila motorové vozidlo. Nevedela
tiež uviesť osobu, ktorá vykonala dopravu tovaru pre žalobcu v uvedených zdaňovacích obdobiach,

nakoľko to dohadoval jej bývalý priateľ. Nevedela tiež uviesť, kto platil za dopravu náhradných dielov
na automobily pre žalobcu. K samotnej preprave autodielov uviedla, že ona s priateľom sadla do
dodávky pri Auparku v Bratislave, nevedela uviesť firmu, ktorá vlastnila dodávku, doviezli tovar do
Žiliny, niekde pri kostole blízko Mirage a tovar si prevzal D. E.. Pri nakladaní a vykladaní tovaru
neboli potrebné mechanizmy a pán D. E. s nejakým pánom tovar vyložili z dodávky. Nevedela sa však

vyjadriť, či k predmetnému tovaru bolo vydané potvrdenie. Zmluva na dodávku tovaru bola podpísaná
za zdaňovacie obdobie roku 2016 medzi spoločnosťou EMRA s.r.o. a žalobcom. Nepamätala si, či bol
k zmluve podpísaný dodatok. Pri dohadovaní zmluvy na dodávku tovaru jednala za spoločnosť EMRA
s.r.o. ona osobne a za spoločnosť žalobcu pán D. E.. Zároveň nevedela uviesť výrobcov dodávaných
náhradných dielov. Uviedla, že dodávateľom bola slovenská firma, ktorej konatelia boli Srbi. Zároveň

uviedla, že pána K. F. nepozná. So spoločnosťou ZODANO TRADE s.r.o. v mesiaci október 2016
nespolupracovala. Vo vzťahu k účtovníctvu spoločnosti EMRA s.r.o. nevedela uviesť účtovný program,
v ktorom vystavovala faktúry, ani to či dodanie tovaru na základe sporných faktúr bolo uvedené v
účtovníctve spoločnosti EMRA s.r.o. a záznamoch dane z pridanej hodnoty. Rovnako nevedela uviesť,
či podala uvedená spoločnosť za zdaňovacie obdobia september, október a november 2016 daňové

priznanie k dani z pridanej hodnoty, a či bola daň z týchto sporných faktúr priznaná a odvedená v
príslušnom zdaňovacom období roku 2016. Doklady o spoločnosti odovzdala nástupníckej spoločnosti,
pričom doklad o odovzdaní týchto dokladov nemá. Adresa sídla spoločnosti bola iba virtuálna, nakoľko
všetko riešili za chodu a kanceláriu nepotrebovali. Vystavené faktúry pre žalobcu boli uhrádzané
bankovým prevodom. Pečiatka uvedená na dokladoch patrí spoločnosti EMRA s.r.o. a podpis na

faktúrach patrí jej. Podpis na predloženej objednávke č. 1 bol overovaný na objednávke na pošte v
Štenberku, nevie či to bolo na jej jednej objednávke alebo to bolo na všetkých objednávkach. Na otázku
splnomocnenej zástupkyne žalobcu na ústnom pojednávaní svedkyňa F. F. odpovedala, že dodávky
tovarov boli reálne dodávané spoločnosťou EMRA s.r.o. pre žalobcu a tovar, ktorý bol vyfakturovaný, bol
aj reálne dodaný. Vybavila si, že pri predávaní tovaru jej pán D. E. objednávku dal do ruky. V prípade, ak

by sa zistilo, že dodaný tovar bol poškodený, žalobcovi by vrátili peniaze. Správca dane zároveň zistil, že
Daňový úrad Bratislava vyzval platiteľa dane EMRA s.r.o. na podanie daňových priznaní za zdaňovacie
obdobia prvý štvrťrok 2016 a druhý štvrťrok 2016. Daňový subjekt nepodal ani daňové priznanie za
zdaňovacie obdobie tretí štvrťrok roku 2016. Dňa 11.11.2016 zaslal Daňový úrad Bratislava spoločnostiEMRA s.r.o. rozhodnutie č. 104277666/2016 o zrušenie registrácie pre daň z pridanej hodnoty a ku
dňu 30.11.2016 bola spoločnosti EMRA s.r.o. zrušená registrácia pre daň z pridanej hodnoty. Uvedené
skutočnosti, ktoré získal Daňový úrad Bratislava, a ktoré správca dane použil ako dôkaz, boli doručené z

Daňového úradu Bratislava ako príloha k odpovedi na žiadosť o písomnosti zo spisu daňového subjektu
EMRA s.r.o. č. 100413469/2019 zo dňa 08.02.2019, ktoré by mohli byť dôkazom pri výkone daňovej
kontroly. Správca dane ako dôkaz v daňovom konaní v súlade s § 24 ods. 4 Daňového poriadku zaradil
do administratívneho spisu aj Úradný záznam č. 100601815/2020 zo dňa 04.03.2020 o zaslaní žiadosti
o súčinnosť podľa § 26 ods. 3 Daňového poriadku pre Tatra banku a. s. v súvislosti s výkonom správy

daní u daňového subjektu EMRA s.r.o. Dňa 12.03.2020 bola správcovi dane doručená odpoveď na
súčinnosť, v ktorej sa uvádza že bankový účet uvedenej spoločnosti bol založený dňa 26.02.2016,
disponentom bola F. F.. Výbery a prevody z účtu uskutočňoval disponent. Z predložených výpisov
bolo zistené, že všetky 3 faktúry boli uhradené v plnej výške. Následne v deň pripísania platby bola
pripísaná suma prevedená na českú spoločnosť Into The Groove s.r.o., alebo bola vybratá disponentom
vhotovosti.Správcadanezisťovalajpeňažnýtokvobdobíroka2016.ZúčtuspoločnostiEMRAs.r.o.boli

peňažné prostriedky prevádzané aj na účet spoločnosti ZODANO TRADE s.r.o. Správca dane analýzu
peňažných tokov zistil, že spoločnosti EMRA s.r.o. za obdobie roka 2016 zaplatila ZODANO TRADE
s.r.o. spolu 102 950 eur. Správca dane v rámci vyrubovacieho konania zaslal konateľovi spoločnosti
EMRA s.r.o., D. L., výzvu č. 100589014/2020 zo dňa 03.03.2020, v ktorej ho vyzval, aby v určenej lehote
zapožičať správcovi dane ním vyžiadané doklady. Predmetná zásielka sa vrátila správcovi dane dňa

27.03.2020 s označením „nevyžádano“. Správca dane zároveň ako dôkaz zaradil do administratívneho
spisu Oznámenie č. 101027180/2020, v ktorom správca dane oznámil žalobcovi, že dňa 07.07.2020 od
10.00 hod. vykoná miestne zisťovanie v sídle žalobcu. Vykonaným miestnym zisťovaním správca dane
preveril skladové priestory žalobcu a zistil, že podľa vyjadrenia daňového subjektu náhradné diely na
automobily boli uskladnené v rôznych miestnostiach patriacich personálne prepojeným spoločnostiam

tom čase, napr. EUNICA MEDIA a PA Service. Tovar bol skladovaný v priestoroch patriacich žalobcovi
na treťom poschodí. Do miestnosti mal prístup manažment spoločnosti. Počas uskladnenia bol za tovar
zodpovedný pán D. E.. Hmotnou zodpovednosťou nebola poverená žiadna osoba. Tovar sa nakladal
a vykladal v podzemných garážach spoločnosti EUNICA MEDIA alebo pred vchodom budovy, kde bol
prístup vozidla. Správca dane uviedol, že priestory v sídle žalobcu neboli vhodné na zriadenie skladov

a nájomná zmluva zo dňa 30.07.2015 umožňuje spoločnosti PERSOnica s.r.o. prenajaté nebytové
priestory na adrese Mariánske námestie 29/6, 010 01 Žilina užívať len na účel dohodnutý zmluvou,
ktorým sú kancelárske a administratívne práce a činnosť personálnej agentúry. Správca dane k tvrdeniu
žalobcu, že tovar bol prepravovaný motorovým vozidlom s evidenčným číslom vozidla: M., ale Mestský
úrad v Žiline správcovi dane oznámil, že v zdaňovacom období január 2016 až december 2016 nebolo

vydané potvrdenie o zaplatení dane za vjazd a zotrvanie motorového vozidla do historickej časti mesta.
Národná diaľničná spoločnosť, akciová spoločnosť oznámila správcovi dane, že výskyt motorového
vozidla s uvedením evidenčným číslom som nebol zaznamenaný snímacím zariadením pre kontrolu
elektronických diaľničných známok umiestnených na diaľniciach a rýchlostných cestách za obdobie roka
2016.

13. Správca dane tiež preveroval, či došlo k uskutočneniu zdaniteľných plnení žalobcom pre daňový
subjekt ZODANO TRADE, s.r.o. (Česká republika) za predaj náhradných dielov do automobilu. Žalobca
deklaroval oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu faktúrami
vystavenými pre spoločnosť ZODANO TRADE, s.r.o. Žalobca nepredložil žiadne dôkazy preukazujúce

prepravu tovaru do iného členského štátu a neboli preukázané ani prostredníctvom medzinárodnej
výmeny informácií, z výsledku, ktorej vyplýva, že správca dane v Českej republike nepotvrdil, že
k uvedeným obchodnom skutočne došlo. O uvedenom svedčí skutočnosť uvedená v Odpovedi č.
29888183/18/3201 zo dňa 08.10.2018 ev. č. 575829/2018, v ktorej je uvedené, že spoločnosť ZODANO
TRADE, s.r.o. je pre správcu dane nekontaktný, na adrese sídla sa nezdržuje, ani tu nevykonáva

ekonomickú činnosť. Podľa vyjadrenia G. A. spoločnosť dostala výpoveď z nájmu. Od 26.06.2018 je
konateľom spoločnosti D. L.. Od 28.03.2018 je spoločnosť nespoľahlivým platcom. Posledné daňové
priznanie k DPH a podal daňový subjekt ZODANO TRADE, s.r.o. po výzvach za september 2017.
Podľa kontrolných hlásení priznala uvedená spoločnosť v roku 2016 len jedno prijatie tovaru od
spoločnosti PERSOnica, s.r.o., a to dňa 23.11.2016 v hodnote 1 771 134 Kč. Správca dane v

odôvodnení rozhodnutia uviedol, že pri dodaní tovaru zo Slovenskej republiky do iného členského
štátu sa rozlišuje, komu sú dodávky tovaru určené, t. j. či odberateľom je osoba identifikovaná pre
daň (dodávka je oslobodená od dane pri splnení podmienok podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH) alebo
odberateľom je osoba, ktorá nie je identifikovaná pre daň (dodávka tovaru sa zdaňuje v Slovenskejrepublike, napriek tomu, že skončenie prepravy tovaru je v inom členskom štáte). Pre oslobodenie
od dane nepostačuje, ak tovar bol prepravený do iného členského štátu, pretože musí byť aj reálne
preukázateľne dodaný odberateľovi, ktorý je identifikovaný pre daň v inom členskom štáte, nestačí len

predložiť faktúru za takéhoto odberateľa, pokiaľ sa aj reálne nepotvrdí, že bol skutočným odberateľom
tohto tovaru, čo sa v danom prípade na základe viacerých skutočností nepreukázalo. Správca dane
ako dôkaz v daňovom konaní podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku zaradil do administratívneho
spisu aj úradný záznam č. 100593085/2020 zo dňa 04.03.2020, v ktorom spísal získané informácie
z daňového spisu žalobcu (daňová kontrola DPH za zdaňovacie obdobie január až december 2017)

týkajúci sa preverenia odberateľa ZODANO TRADE, s.r.o. Správca dane na účely daňovej kontroly
u žalobcu za uvedené zdaňovacie obdobia zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií dňa
25.02.2019 v oblasti DPH do Českej republiky za účelom vypočutia pána K. F., ktorý bol v období od
11.04.2016 do 29.05.2017 konateľom spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o. (bol konateľ odberateľa).
Správca dane obdržal dňa 03.05.2019 odpoveď na žiadosť MVI, v zmysle ktorej správca dane v
Českej republike zaslal K. F. predvolanie k svedeckej výpovedi na deň 21.03.2019. Predvolanie však

nebolo menovaným vyzdvihnuté a zásielka bola vrátená späť správcovi dane. Na výsluch svedka sa
svedok a ani zástupca daňového subjektu nedostavil. Dňa 03.04.2019 zaslal správca dane pánovi K.
F. druhé predvolanie k svedeckej výpovedi na deň 26.04.2019. Opäť nebolo predvolanie príjemcom
vyzdvihnuté a zásielka bola vrátená späť správcovi dane. K svedeckej výpovedi sa v uvedený deň
svedoknedostavil,dostavilasavšakzástupkyňaI.N.jednajúcazasplnomocnenéhozástupcudaňového

subjektu. Svedecká výpoveď však nebola z dôvodu neprítomnosti svedka uskutočnená. Vzhľadom na
to, že sa nepodarilo získať informácie o adrese pobytu pána K. F. správca dane v Českej republike
nepristúpil k využitiu inštitút predvedenia. Správca dane za účelom zabezpečenia vyjadrenia bývalého
konateľa spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o. pána O. F. pre účely daňovej kontroly u žalobcu zaslal
dňa 27.02.2019 žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 116879/2019. O. F. bol v období od

29.05.2017 do 21.02.2018 konateľom spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o. Správca dane obdržal dňa
02.04.2019 odpoveď na žiadosť o MVI č. 188241/2019 , prílohou, ktorej bol protokol o výsluchu
svedka č. 1265702/19/3207-61563-807025 zo dňa 28.03.2019. Z odpovede na žiadosť o MVI vyplynulo,
že dňa 28.03.2008 sa uskutočnilo ústne pojednávanie vo veci vypočutia uvedeného svedka, pričom
zástupca spoločnosti PERSOnica s.r.o. sa výsluchu nezúčastnil, pričom oznámil, že sa na výsluch

svedka nedostaví. Z odpovede vyplynulo, že pán O. F. napriek tomu, že bol v uvedenom období
konateľom spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o., nevedel sa vyjadriť k činnosti tejto spoločnosti, k jej
dodávateľom, odberateľom, bankovým účtom. Vyplynulo však z tejto výpovede, že podpísal plnú moc
na osobu pána A. B.. Správca dane uzavrel, že výpoveďou uvedeného svedka nebolo preukázané, že
autodiely boli prepravené do Českej republiky spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o. Bývalý konateľ tejto

spoločnosti, Daniel Kaňok, nepotvrdil, že odberateľom tovaru bola táto spoločnosť, nepredložil žiadnu
dokumentáciu a nepotvrdil prijatie fakturovaného tovaru. Zároveň správca dane zaradil ako dôkaz do
administratívneho spisu aj Úradný záznam č. 100673535/2020 zo dňa 12.03.2020 o zaslaní žiadosti
o súčinnosť adresovanej UniCREDIT Bank Czech Republik and Slovakia a.s. v súvislosti s výkonom
správy daní u daňového subjektu ZODANO TRADE, s.r.o. s tým, aby oznámila správcovi dane všetky

dôležité údaje o bankovom účte uvedenej spoločnosti za obdobie roku 2016 a predložila všetky výpisy
z účtu. Správca dane z odpovede, ktorá mu bola doručená dňa 19.03.2020 zistil, že bankový účet bol
založený dňa 03.05.2016. Disponentom bol K. F. a výbery a prevody z účtov uskutočňoval disponent. Z
predložených výpisov bolo zistené, že faktúry vystavené žalobcom boli uhradené v plnej výške. Správca
dane zisťoval aj peňažný tok v období roku 2016, pričom zistil, že žalobca uhrádzal faktúry zo svojho účtu

na účet spoločnosti EMRA s.r.o. a RYJA s.r.o. Z účtov uvedených spoločností boli peňažné prostriedky
následne prevádzané aj na účet spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o. Z tohto účtu spoločnosť ZODANO
TRADE, s.r.o. boli poukazované peňažné prostriedky za dodávky tovaru fakturovaného spoločnosťou
PERSOnica s.r.o. Správca dane analýzou peňažných tokov preukázal, že spoločnosti RYJA s.r.o. a
EMRA s.r.o. za obdobie roku 2016 zaplatili spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o. spolu 130 730 eur a

ZODANO TRADE s.r.o. zaplatilo spoločnosti PERSOnica s.r.o. celkovú sumu 131 073,72 eur. Podľa
správcu dane vypočutie svedka G. H. vo vyrubovacom konaní tiež nepreukázalo, že tovar bol skutočne
prepravení a odovzdaní deklarovanému odberateľovi ZODANO TRADE, s.r.o. Svedok G. H. uviedol, že
s pánom D. E. spolupracoval na kamarátskej báze v období od roku 2015 do roku 2018, pričom mu robil
šoféra. Evidenčné čísla vozidiel, na ktorých jazdil s odstupom času nevedel uviesť. Nepamätal si ani

názvy spoločností, s ktorými prichádzal do kontaktu, nevedel uviesť mená osôb odberateľa, ktorým tovar
odovzdal. Taktiež nevedel popísať miesto, kde bol tovar vykladaný. Nepamätal si, či podpisoval doklady
v súvislosti s prepravou tovaru. O uskutočnených prepravách tovaru neviedol žiadnu evidenciu. Nemal
ani hmotnú zodpovednosť za prepravovaný tovar. Svedok G. H. tiež uviedol, že pána K. F., ani pánaB. nepozná. Správca dane v odôvodnení rozhodnutia uviedol, že po opätovnom vyhodnotení všetkých
zistených skutočností a dôkazov z daňovej kontroly aj z vyrubovacích konaní v súlade s rozhodnutiami
odvolacieho orgánu a z iných zdaňovacích období u žalobcu ustálil existenciu, respektíve neexistenciu

tovaru vo väzbe na deklarovanie jeho predaja do Českej republiky s oslobodením od dane a pochybnosti
o reálnosti skladovania, nakládky a vykládky tovaru a jeho prepravy do Českej republiky, ako aj na to, že
nebol zistený pôvod tovaru ani jeho konečná spotreba. V dôsledku uvedených skutočností správca dane
dospel k inému záveru, ako je uvedený v protokole, teda nielenže tovar nedodal dodávateľ uvedený
na faktúre, ale že nebola preukázaná reálna existencia tovaru a k dodaniu tovaru nedošlo. Z tohto

dôvodu neuznané odpočítania dane zostáva v rovnakej výške, ako je uvedené v protokole a správca
dane nezdanil fakturované plnenia na výstupe pre českú spoločnosť ZODANO TRADE, s.r.o., pretože z
neexistujúceho tovaru, neexistujúcej dodávky nemôže byť vyrubená daň na výstupe. Vo vyrubovacom
konaní po odvolaní správca dane znížil rozdiel dane oproti k tomu, ktorý bol vyčíslený v protokole o
pôvodne vyčíslenú daň na výstupe.

14. Správca dane má na základe vyhodnotenia zistení skutočností, ktoré sa týkajú aj preverovania
peňažného toku za to, že ani úhrady nepotvrdzujú reálne uskutočnenie fakturovaných plnení od
deklarovaného dodávateľa EMRA s.r.o. pre žalobcu. Na základe vyhodnotenia zistených skutočností,
každej jednotlivo a všetky vo vzájomných súvislostiach, správca dane dospel k záveru, že fakturácie
neodrážali reálne uskutočňovanie nákupu a predaja deklarovaného tovaru. Z dôvodu, že sa

nepreukázalo, že žalobca deklarovaný tovar podľa predložených faktúr nakupoval a predával, nemá
nárok na odpočítanie dane z faktúry, na ktoré je ako dodávateľ uvedený spoločnosť EMRA s.r.o.
v zmysle § 49 ods. 1 zákona DPH. V reťazci zúčastnených osôb EMRA s.r.o. - PERSOnica s.r.o.
nebola preukázaná reálna existencia fakturovaného tovaru. Deklarovaný dodávateľ nepredložil žiadne
doklady o existencii tovaru a jeho existenciu nepreukázal ani žalobca. Správca dane dospel preto k

záveru, že dodávka tovaru od deklarovaného dodávateľ EMRA s.r.o. bola vyhodnotená ako fiktívna.
Nebolo preukázané, že žalobca tovar na vstupe prijal. Správca dane preukázal, že deklarované
zdaniteľné obchody s náhradnými dielmi do automobilov v reťazci obchodníkov sa reálne neuskutočnili
na žiadnom stupni dodávateľsko-odberateľských vzťahov. Zúčastnení platitelia nepreukázali pôvod
tovaru na žiadnom stupni dodávateľsko-odberateľských vzťahov, nepreukázali uskladnenie tovaru a

nepreukázalikonečnúspotrebutovaru.Náhradnédielydoautomobilovneexistovali,dodávateľoviEMRA
s.r.o. nevznikla daňová povinnosť, daňovému subjektu PERSOnica s.r.o. nevzniklo preto právo na
odpočítanie dane na vstupe.

Napadnuté rozhodnutia žalovaného

15. Rozhodnutím č. 100907325/2022 zo dňa 14.04.2022 žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane
č. 101891336/2021 zo dňa 07.10.2021, ktorým bol podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubený
žalobcovi rozdiel dane v sume 12 500 eur na DPH za zdaňovacie obdobie september 2016 (vec pôvodne
vedená na Krajskom súde v Žiline pod sp. zn. 30S/182/2022).

16. Rozhodnutím č. 100907022/2020 zo dňa 14.04.2022 žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane
č. 101891711/2021 zo dňa 07.10.2021, ktorým bol podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubení
žalobcovi rozdielu dane v sume 12 508,99 eur na DPH za zdaňovacie obdobie október 2016 (vec
pôvodne vedená na Krajskom súde v Žiline pod sp. zn. 30S/3/2022).

17. Rozhodnutím č. 100906308/2022 zo dňa 14.04.2022 žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane
č. 101893085/2021 zo dňa 07.10.2021, ktorým bol podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubený
žalobcovi rozdiel dane v sume 12 508,99 eur na DPH za zdaňovacie obdobie november 2016 (vec
pôvodne vedená na Krajskom súde v Žiline pod sp. zn. 30S/4/2022; ďalej všetky rozhodnutia žalovaného

aj ako „napadnuté rozhodnutia“).

18. Žalovaný v odôvodneniach napadnutých rozhodnutí uviedol odvolacie námietky žalobcu, stručne
zhrnul priebeh administratívneho konania a zistenia správcu dane, s ktorými sa stotožnil. Podľa
žalovaného správca dane postupoval v súlade so zákonom o DPH a Daňovým poriadkom, keď

správca dane na základe všetkých získaných dôkazov spochybnil realizáciu predmetu fakturácie.
Podľa žalovaného správca dane svojím dokazovaním preukázal, že na základe vystavených faktúr
deklarovaným dodávateľom, nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti na základe § 19 ods. 1
zákona o DPH a následne nebolo preukázané právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákonao DPH. Nebolo preukázané, že tovar mohol dodať deklarovaný dodávateľ priamo, resp. prostredníctvom
subdodávateľov. V daňovom konaní a pri daňovej kontrole nie je povinnosťou správcu dane, aby
dokazoval,žeúdajeourčitomprípadezaznamenanéudaňovéhosubjektusúvrozporesoskutočnosťou,

je však povinný preukázať, že o súlade so skutočnosťou existujú vážne pochybnosti, čo robí daňovým
subjektom predložené doklady nevierohodnými, čo v danom prípade nastalo, keďže pravdivosť
obchodného vzťahu medzi žalobcom a dodávateľom nebola preukázaná reálnym dodaním. Dôkazy
predložené žalobcom nepreukazujú ním prezentované skutočnosti, pretože sa mu nepodarilo právne
relevantným spôsobom vyvrátiť pochybnosti, že sporný zdaniteľný obchod bol dodaný dodávateľom

EMRA s. r. o., pričom komplexným vyhodnotením dôkazov nebola preukázaná ani materiálna existencia
deklarovanej služby. Žalovaný tiež uviedol, že námietky uvedené v predchádzajúcom konaní, týkajúce
sa procesného pochybenia správcu dane, pokiaľ ide o dátum začatia daňovej kontroly a súpisu
predložených dokladov, ku ktorým sa žalovaný už vyjadril vo svojich predchádzajúcich rozhodnutiach,
rovnako nepovažuje za dôvodné. K námietke žalobcu, podľa ktorej nie je zrejmé, ktoré doklady boli
predložené daňovým subjektom a ktoré boli predložené inými osobami, žalovaný uviedol, že by bolo

potrebné ju konkretizovať a posúdiť vo väzbe na vplyv predloženia dokladov inými osobami na závery
správcu dane. Pokiaľ ide o námietku v súvislosti s dňom začatia daňovej kontroly žalovaný uviedol,
že z ust. § 46 ods. 1 Daňového poriadku vyplýva, že daňová kontrola sa v danom prípade začala
dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole (dňa 16.05.2018) a nie dňom prevzatia
dokladov od príslušníkov finančnej správy KÚFS dňa 18.04.2018, a to napriek tomu, že v zápisnici

o prevzatí dokladov sa uvádza ako účel predloženia dokladov „daňová kontrola za zdaňovacie obdobia
1-12/2016“. Žalovaný tiež uviedol, že zdaniteľná osoba, ktorej je odmietnuté právo na odpočítanie dane
z dôvodu neexistencie zdaniteľného plnenia, sa nenachádza v porovnateľnej situácii ako zdaniteľná
osoba, ktorej bolo plnenie skutočne poskytnuté. Preto v danom prípade je neopodstatnené odvolávať sa
na rozsudky Súdneho dvora Európskej únie, z ktorých vyplýva, že plnenie existuje, a v zmysle ktorých

je správca dane povinný skúmať úmysel zdaniteľnej osoby alebo zohľadniť úmysel iného subjektu v
obchodnom reťazci. Skutkový stav podľa rozsudku Súdneho dvora Európskej únie C-459/17 a C-460/17
SGI a Valériane SNC zo dňa 27.06.2018 bol rovnaký ako v prípade žalobcu. Z uvedeného rozsudku
vyplýva, že francúzsky daňový úrad spochybnil právo na odpočítanie dane uvedenej na faktúrach na
nákup investičného majetku spoločnostiam SGI a Valériane, a to okrem iného z dôvodu, že týmto

faktúram nezodpovedalo žiadne skutočné zdaniteľné plnenie. Existencia práva na odpočítanie DPH
závisí na splnení podmienky, že skutočne došlo k poskytnutiu deklarovaných plnení. V prípade žalobcu
rovnako ako v prípade rozsudku Súdneho dvora Európskej únie C-459/17 a C-460/17 SGI a Valériane
SNC zo dňa 27.06.2018 nebolo preukázané žiadne reálne uskutočnenie zdaniteľného obchodu. Podľa
žalovaného bol postup správcu dane v súlade so zákonom o DPH a Daňovým poriadkom, keď nepriznal

právo na odpočítanie DPH na základe faktúr za dodanie tovaru vystavených dodávateľom EMRA s.
r. o. z dôvodu porušenia § 49 ods. 1 zákona o DPH, keďže nebola preukázaná materiálna existencia
zdaniteľného obchodu.

Správna žaloba – žalobné body

19. Správnou žalobou, podanou v zákonnej lehote, sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti
napadnutých rozhodnutí žalovaného, ich zrušenia, ako aj zrušenia rozhodnutí správcu dane, a vrátenia
vecí správcovi dane na ďalšie konanie. Zároveň si uplatnil právo na náhradu trov konania.

20. Žalobca v bode I. správnej žaloby uviedol argumentáciu týkajúcu sa jeho aktívnej legitimácie na
podanie správnej žaloby vzhľadom na skutočnosť, že daňová kontrola bola vykonaná u jeho právneho
predchodcu. Zároveň stručne uviedol priebeh daňovej kontroly a poukázal na rozhodnutia vydané
orgánmi finančnej správy v rámci vyrubovacích konaní. Žalobca zároveň zhrnul dôvody, pre ktoré
je presvedčený, že napadnuté rozhodnutia žalovaného, ako aj im predchádzajúce v poradí tretie

prvostupňové rozhodnutia boli vydané v rozpore so zákonom. Podľa žalovaného sú nepreskúmateľné
pre nezrozumiteľnosť a pre nedostatok dôvodov (§ 191 ods. 1 písm. d) zákona č. 162/2015 Z. z.
Správny súdny poriadok v znení účinnom do 30.06.2023 podľa § 493e (ďalej aj ako „SSP“)), vychádzajú
z nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 191 ods. 1 písm. c) SSP). Zároveň bolo podľa žalovaného
zistenie skutkového stavu orgánmi finančnej správy nedostačujúce na riadne posúdenie veci (§ 191 ods.

1 písm. e) SSP), skutkový stav, ktorý vzali správne orgány za základ svojich rozhodnutí, je v rozpore
s administratívnymi spismi a nemá v nich oporu (§ 191 ods. 1 písm. f) SSP) a došlo k podstatnému
porušeniu ustanovení o administratívnom konaní, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonných
rozhodnutí (§ 191 ods. 1 písm. g) SSP). Žalobca ešte odôvodnil podanie jednej správnej žaloby protištyrom napadnutým rozhodnutiam žalovaného (za zdaňovacie obdobia september 2016 až december
2016) vzhľadom na skutkovú súvislosť napadnutých rozhodnutí v súlade so zásadou hospodárnosti
konania.

21. Žalobca v bode II. správnej žaloby uviedol, že napadnuté rozhodnutia žalovaného považuje za
nepreskúmateľné pre nedostatočné odôvodnenie vo viacerých podstatných bodoch. Žalovaný sa podľa
žalobcu v odôvodnení svojich napadnutých rozhodnutí s niektorými podstatnými odvolacími námietkami
žalobcu vôbec nevysporiadal, respektíve reagoval na nie iba čisto formalisticky. Nepreskúmateľnosť

napadnutých rozhodnutí spájal tiež s nedostatočným odôvodnením prvostupňových rozhodnutí. Žalobca
s poukazom na § 63 ods. 5 Daňového poriadku a súvisiacu judikatúru uviedol, že v daňovom konaní
sa odvolací orgán v odôvodnení rozhodnutia musí vysporiadať so všetkými námietkami uvedenými v
odvolaní, a to aj v prípade, ak by boli argumenty uplatnené pred daňovými orgánmi nesprávne, nakoľko
daňové orgány sa tejto povinnosti nemôžu žiadnym spôsobom zbaviť. Žalobca uviedol, že vo svojich
odvolaniachzodňa25.11.2021protivporadítretímprvostupňovýmrozhodnutiamsprávcudanevzniesol

viacero špecifických námietok, ktoré od žalovaného vyžadovali špecifickú odpoveď. Žalobca však na
mnohé nedostal žiadnu odpoveď, resp. žalovaný na ne reagoval iba celkom všeobecnými frázami.
Žalobca v tejto súvislosti uviedol výpočet odvolacích námietok proti prvostupňovým rozhodnutiam (na
stranách 7 až 11 správnej žaloby). Žalobca ďalej uviedol, že vo svojich odvolaniach okrem iného
namietal podstatné okolnosti, a to je nejednoznačne vymedzené dôkazné bremeno, nepreskúmateľnosť

prvostupňových rozhodnutí z dôvodu ich nedostatočného odôvodnenia a zmätočnosti, najmä v
otázke nie jednoznačného vymedzenia pochybnosti správcu dane, nevysporiadanie sa so všetkými
námietkami, vyjadreniami a pripomienkami daňového subjektu, ktoré daňový subjekt uviedol vo
vyjadrení k protokolu v zákonnej lehote, ako aj v predchádzajúcich odvolaniach daňového subjektu,
nezohľadnenie jednotlivých dôkazov zo strany správcu dane, neprihliadanie na daňovým subjektom

poukazovanú judikatúru Súdneho dvora Európskej únie a Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a
podobne. Podľa žalobcu má nevysporiadanie sa s podrobnými a špecifickými odvolacími námietkami za
následok nepreskúmateľnosť napadnutých rozhodnutí. Žalobca osobitne poznamenal, že v odôvodnení
prvostupňových rozhodnutí sa nespomína obsah vyjadrenia daňového subjektu k zisteniam uvedeným
v protokole z daňovej kontroly podaného dňa 23.05.2019, čo je podľa žalobcu v priamom rozpore s §

63 ods. 5 Daňového poriadku.

22. Žalobca ďalej v bode III. správnej žaloby namietal nezákonnosť napadnutých rozhodnutí z dôvodu,
že žalovaný vydal napadnuté rozhodnutia bez toho, aby mu bol spolu s tretími odvolaniami daňového
subjektu správcom dane predložený úplný spisový materiál, čo je podľa žalobcu v rozpore s § 73 ods.

2 Daňového poriadku. Žalobca uviedol, že z administratívneho spisu, konkrétne predkladacích správ
správcu dane k tretím odvolania žalobcu (predkladacie správy správcu dane sú datované 20.12.2021)
vyplýva,žesprávcadanepredkladalžalovanémuodvolaniaibaspolusfotokópiaminiektorýchvybraných
listín zo spisu (v počte 20 kusov) a CD s databázou uchádzačov, hoci úplný rozsah administratívneho
spisuvčasejehopredkladaniažalovanémunarozhodnutieoodvolaniachboloveľaväčší.Zvyšokcelého

rozsiahleho spisového materiálu teda zjavne žalovanému predložený nebol. Žalovaný tak rozhodoval o
odvolaniach žalobcu bez toho, aby disponoval úplným spisovým materiálom, čo nepochybne zaťažilo
napadnuté rozhodnutie vadou nezákonnosti.

23. Ďalšej podstatnej procesnej nezákonnosti popísanej v časti IV. správnej žaloby sa správca dane

podľa žalobcu dopustil tým, že neumožnil žalobcovi riadne a plnohodnotne realizovať jeho právo podľa
§ 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku v spojení s § 46 ods. 5 Daňového poriadku. Právo daňového
subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku je potrebné vykladať a aplikovať vo väzbe na
obligatórnypostupsprávcudanepodľa§46ods.5Daňovéhoporiadku.Správcadanejevprípadevzniku
pochybností o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým

subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených vždy povinný tieto konkrétne pochybnosti
oznámiť v priebehu daňovej kontroly kontrolovanému daňovému subjektu, a to ešte pred vyhotovením
protokolu z daňovej kontroly a vyzvať ho, aby sa k týmto pochybnostiam vyjadril, najmä, aby neúplné
údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal.
Na podanie vyjadrenia daňového subjektu k oznámeným pochybnostiam správcu dane je správca

dane povinný určiť primeranú lehotu v zmysle § 27 ods. 1 Daňového poriadku, keďže v ustanovení
§ 46 ods. 5 Daňového poriadku takáto lehota nie je priamo ustanovená, s upozornením na následky
nedodržania tejto lehoty. Uvedený postup podľa žalobcu vyplýva z gramatického, teleologického i
systematického výkladu ustanovení Daňového poriadku. Žalobca v tejto súvislosti poukázal na to, žesprávca dane vyhotovil dňa 22.02.2019 Výzvu č. 100497378/2019 na vyjadrenie sa k pochybnostiam
správcu dane a oboznámenie s kontrolnými zisteniami a dôkazmi v rámci výkonu daňovej kontroly
na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január až december 2016. V tejto výzve, resp.

oboznámení, správca dane vo vzťahu k sporným dodávateľským faktúram od dodávateľov RYJA s.r.o.
(dodávateľ za zdaňovacie obdobie december 2016 – pozn. správneho súdu) a EMRA s.r.o. uviedol
v zásadne iba nasledovné sumárne pochybnosti: „Je pravda, že daňový subjekt PERSOnica, s.r.o.,
formálne preukázal dodanie tovaru predloženými faktúrami a zmluvou, avšak dodanie tovaru nebolo
preukázané tak, že tovar dodala práve spoločnosť RYJA s.r.o. Osoba, ktorá je uvedená na faktúre,

musí byť identická s osobou, ktorá reálne dodala tovar odberateľovi.“ (strana 11); „Je pravda, že daňový
subjekt PERSOnica, s.r.o., formálne preukázal dodanie tovaru predloženými faktúrami a zmluvou, avšak
dodanie tovaru nebolo preukázané tak, že tovar dodala práve spoločnosť EMRA s.r.o. Osoba, ktorá je
uvedená na faktúre, musí byť identická s osobou, ktorá reálne dodala tovar odberateľovi.“ (strana 20).
Tento istý text bol v doslovnom znení správcom dane skopírovaný i v protokole z daňovej kontroly na
stranách 14 (k dodávateľovi RYJA s.r.o.) a 20 (k dodávateľovi EMRA s.r.o.).

24. Žalobca pripomenul, že Najvyšší súd Slovenskej republiky judikoval, že v prípade, že sa pochybnosti
správcu dane viažu k vecným podmienkam odpočítania dane, mal by kontrolovaný daňový subjekt
(ešte počas daňovej kontroly) vedieť, či považuje správca dane za pochybné reálne uskutočnenie
deklarovaných plnení, teda či vôbec platiteľ prijal plnenia, z ktorých si uplatňuje odpočítanie dane,

alebo či sú pochybnosti o tom, že mu ich dodal deklarovaný dodávateľ (bod 26 odôvodnenia
rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 1Sžf/65/2016 zo dňa 13.02.2018), pričom
tieto pochybnosti nie sú vzájomne substituovateľné a orgány finančnej správy ich nemôžu používať
promisque.

25. Žalobca dal zároveň do pozornosti rozsudok Krajského súdu v Žiline, sp. zn. 30S/67/2021 zo
dňa 25.05.2022 v daňovej veci, kde boli správcom dane formulované pochybnosti v priebehu daňovej
kontroly i v protokole z daňovej kontroly veľmi podobným spôsobom ako v prejednávanom prípade
žalobcu.Takistoivovecižalobcudaňovýsubjektopakovanevpriebehuvyrubovaciehokonanianamietal
nejednoznačné zmätočné vyjadrenie pochybnosti a záverov správcu dane, na čo správca dane ani

žalovaný v napadnutých rozhodnutia nijako nereflektovali. K znemožneniu riadneho uplatnenia práva
daňového subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku – ktoré sa vzťahuje aj na vyrubovacie
konanie – došlo zo strany správcu dane aj bezprostredne pred vydaním tretích prvostupňových
rozhodnutí, a to súbežne s porušením ustanovenia § 68 ods. 3 Daňového poriadku a komplexne tiež
ustanovenia § 3 ods. 2 Daňového poriadku, zakotvujúceho ako základnú zásadu správy daní povinnosť

správcu dane postupovať v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom.

26. Podľa žalobcu kľúčovým problémom v prejednávanej veci, rozsiahlo namietaným i daňovým
subjektom v jeho odvolaniach proti v poradí tretím rozhodnutiam, avšak bez reagencie žalovaného, je
okolnosť, že správca dane sa zásadným spôsobom odchýlil v tretích prvostupňových rozhodnutiach od

záverov zaujatých nielen v protokole z daňovej kontroly, ale tiež v prvých prvostupňových rozhodnutiach
a druhých druhostupňových rozhodnutiach, ktoré boli žalovaným zrušené. Argumentácia správcu
dane v rámci protokolu z daňovej kontroly, ako aj v prvých a druhých prvostupňových rozhodnutiach
smerovala teda výlučne k spochybneniu totožnosti dodávateľov/odberateľov uvedených na faktúrach. V
prejednávanej veci pritom nebolo zo strany orgánov finančnej správy – napriek námietkam daňového

subjektu – navyše ani vysvetlené a odôvodnené, na základe akých nových dôkazov správca dane (a
žalovaný) dospel k takémuto odlišnému hodnoteniu; navyše v období od vydania v poradí druhých
prvostupňových rozhodnutí správcu dane do vydania v poradí tretích prvostupňových rozhodnutí
správcu dane už žiadne dokazovanie vykonané nebolo. Záver o neexistencii tovaru prezentovaný
v tretích rozhodnutiach správcu dane a žalovaného tak bol prakticky len naoktrojovaný druhými

zrušujúcimi rozhodnutiami žalovaného, prehodnotením celého dovtedy vykonaného dokazovania „od
stola“, avšak bez existencie nových, predtým neznámych dôkazov i bez dostatočnej súčinnosti s
daňovým subjektom.

27. Splnomocnená zástupkyňa daňového subjektu sa dostavila 07.09.2021 k správcovi dane, kde s ňou

bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101650880/2021, a to tak, že jej správca dane predložil
vopred pripravených vyše 10 strán vlastného textu, v ktorej prvýkrát vyslovil svoje závery odchylné
od protokolu a predošlých prvých a druhých zrušených rozhodnutí, pričom jej podľa znenie zápisnice
„umožnil počas ústneho pojednávania vyjadriť sa k priebehu a obsahu zápisnice o ústnom pojednávaní“.Takýto postup správcu dane, po vyše dvoch rokoch priebehu vyrubovacieho konania a po vyše troch
rokoch od začatia daňovej kontroly, nemožno považovať za zodpovedajúci ustanoveniu § 45 ods. 1
písm. f) v spojení s § 46 ods. 5 Daňového poriadku, ani ustanoveniu § 68 ods. 3 Daňového poriadku.

28. Žiadne vyrubovacie konanie po zrušení v poradí druhých prvostupňových rozhodnutí správcu
dane sa neuskutočnilo; žiadne dokazovanie správca dane už po zrušení svojich v poradí druhých
prvostupňových rozhodnutí nevykonal. Správca dane počas tretieho vyrubovacieho konania s daňovým
subjektom uskutočnil vyslovene ceremoniálne „ústne pojednávanie“ 07.09.2021, na ktorom vopred a

bez vykonania akéhokoľvek dokazovania prezentoval záver o fiktívnosti tovaru odchylný od dovtedajších
záverov správcu dane v daňovej kontrole, v prvom i druhom vyrubovacom konaní. Pred vydaním
rozhodnutia správcu dane vo vyrubovacom konaní je nevyhnutné umožniť daňovému subjektu v plnom
rozsahu uplatniť svoje procesné práva, a to aj s cieľom odstrániť protichodné tvrdenia a postoje správcu
dane, ku ktorým tento dospel v daňovej kontrole, ktorá nemá charakter rozhodovací, ale zisťovaní.
Situácia, keď daňová kontrola de facto nahrádza vyrubovacie konanie pred správcom dane, je Ústavným

súdom Slovenskej republiky opakovane posudzovaná ako závažné procesné pochybenie, ktorého
procesným dôsledkom mohlo byť nezákonné rozhodnutie. Žalobca v tejto súvislosti výslovne odkazuje
na nálezy Ústavného súdu Slovenskej republiky, sp. zn. I. ÚS 314/2015, zo 16. decembra 2015 a sp. zn.
I. ÚS 30/2018, z 30. januára 2019 (v rámci neho body 19 a 20 odôvodnenia) a na právne závery v nich
judikované. Celkom absurdne sa tiež javí skutočnosť, že napriek tomu, že daňový subjekt následne vo

väzbe na prvé zrušujúce rozhodnutia žalovaného predložil skladovú evidenciu tovaru, orgány finančnej
správy v ďalšom konaní už ponechali tento dôkaz – na ktorý žalovaný pôvodne upriamoval svoju
pozornosť – bez povšimnutia.

29. Žalobca v bode V. správnej žaloby namietal, že už v priebehu vyrubovacieho konania dôvodil, že

správca dane preukázateľne disponoval účtovnými dokladmi daňového subjektu už odo dňa 18.04.2018.
Podľa daňového subjektu potom správca dane materiálne nedodržal lehotu na vykonanie daňovej
kontroly ustanovenú podľa § 63 ods. 10 Daňového poriadku, keďže daňová kontrola v skutočnosti trvala
už od 18.04.2018. Správca dane sa s uvedenou námietkou v tretích prvostupňových rozhodnutiach
nijako nevysporiadal (ani ju nespomenul) a žalovaný ju v napadnutých rozhodnutiach označil ako

nedôvodnú. Žalobca namietal, že daňová kontrola vykonávaná u jeho právneho predchodcu bola
zaťažená nezákonnosťou od jej začiatku až po jej ukončenie. Daňovému subjektu bolo 06.02.2018
zaistené Kriminálnym úradom finančnej správy celé účtovníctvo (účtovné doklady) za zdaňovacie
obdobia rokov 2016 a 2017, a to s poukazom na § 22 ods. 1 zákona č. 652/2004 Z. z. o orgánoch štátnej
správy v colníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom do 30.06.2019 (ďalej aj ako

„zákon č. 652/2004 Z. z.“). O zaistení účtovných dokladov bolo daňovému subjektu vydané potvrdenie o
zaistení veci, tovaru alebo písomností č. 79008/2018 zo 06.02.2018. V obsahu administratívneho spisu
sa nachádza zápisnica Daňového úradu Žilina č. 100766186/2018 z 18.04.2018 o vykonaní úkonu,
ktorej predmetom bolo prevzatie dokladov daňového subjektu zaistených colníkmi Kriminálneho úradu
finančnej správy, pobočka Stred Žilina, správcom dane, a to „za účelom výkonu daňovej kontroly na dani

z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január 2016 až december 2016“. Už dátumom 12.04.2018
je pritom datované vydané poverenie na výkon daňovej kontroly č. 100723348/2018. Vo veci daňového
subjektu boli daňovému subjektu zaistené účtovné doklady aj za zdaňovacie obdobia, ktorých sa týkajú
napadnuté rozhodnutia, ešte 06.02.2018, tieto boli (bez vydania rozhodnutia o ich zaistení) odovzdané
18.04.2018 Kriminálnym úradom finančnej správy Daňovému úradu Žilina, pobočke Liptovský Mikuláš,

a tento daňový úrad vydal 12.04.2018 Oznámenie o daňovej kontrole č. 100724495/2018, v ktorom určil
ako deň začatia daňovej kontroly 16.05.2018. Podľa žalobcu bolo nezákonné zadržiavanie účtovných
dokladov žalobcu Kriminálnym úradom finančnej správy, pretože presiahlo zákonný limit 60 dní odo dňa
ich zaistenia (§ 22 ods. 1), bez toho, aby bolo v tejto lehote vydané rozhodnutie o ich zaistení podľa
§ 22 ods. 6 zákona č. 652/2004 Z. z., alebo aby boli účtovné doklady žalobcu v tejto lehote vrátené

podľa § 22 ods. 4 či odovzdané podľa § 22 ods. 5 zákona č. 652/2004 Z. z. Už odovzdanie účtovných
dokladov žalobcu Kriminálnym úradom finančnej správy Daňovému úradu Žilina, pobočke Liptovský
Mikuláš, ktoré sa konalo 18.04.2018, bolo preto zaťažené nezákonnosťou, čo musí platiť i pre ďalšie
disponovanie s týmito účtovnými dokladmi správcom dane (ako s niečím, čo správca dane nezískal v
súlade so zákonom). Zákonná úprava zaistenia vecí (účtovných dokladov) daňového subjektu podľa §

22 zákona č. 652/2004 Z. z. musí byť interpretovaná a aplikovaná striktne a vo vzťahu k právomociam
colníkov skôr reštriktívne, pretože predstavuje významný zásah do práv fyzických a právnických osôb
bez ingerencie súdu alebo prokurátora, výlučne na základe činnosti orgánov výkonnej moci.30. Žalobca zastáva stanovisko, že ak správca dane disponuje účtovnými dokladmi daňového subjektu
za kontrolované zdaňovacie obdobie na základe toho, že sú mu odovzdané Kriminálnym úradom
finančnej správy, ktorý ich predtým zaistil, daňová kontrola musí byť začatá už týmto dňom, pretože už

v tento deň dochádza zo strany správcu dane k materiálnemu výkonu daňovej kontroly (posudzovaniu
účtovných dokladov daňového subjektu) a k zásahu do individuálnej sféry daňového subjektu, ktorý
nemôže disponovať svojím účtovníctvom.

31. Žalobca taktiež namietal aj postup správcu dane pri začatí daňovej kontroly v zmysle ustanovenia §

46 ods. 3 Daňového poriadku, a to, že zápisnica o začatí daňovej kontroly nebola spísaná v súlade so
zákonnými podmienkami a v protokole z daňovej kontroly ani v napadnutom rozhodnutí správca dane
neuvádza konkrétny dôvod začatia daňovej kontroly. Dôvody začatia daňovej kontroly v súlade s § 46
ods. 3 Daňového poriadku správca dane nešpecifikoval v žiadnom dokumente.

32. Podľa žalobcu je nepochopiteľné, z akého dôvodu zamestnankyne správcu dane, ktoré mali vydané

poverenie na vykonanie predmetnej daňovej kontroly už 12.04.2018 a od 18.04.2018 disponovali
zaistenými a im Kriminálnym úradom finančnej správy odovzdanými dokladmi daňového subjektu,
pristúpili k formálnemu „začatiu daňovej kontroly“ až k 16.05.2018, čiže o zhruba mesiac, odkedy tak
urobiť mohli (vzhľadom na vydané poverenie na vykonanie daňovej kontroly) a mali (vzhľadom na
prevzatie zaistených dokladov daňového subjektu). Podľa žalobcu takéto počínanie spočívalo len v

účelovej a tendenčnej snahe zamestnancov správcu dane „predĺžiť si“ lehotu na vykonanie daňovej
kontroly nad rámec kogentnej lehoty ustanovenej v § 46 ods. 10 Daňového poriadku tým, že už takmer
mesiac pred nimi oznámeným dátumom začatia daňovej kontroly mohli narábať s dokladmi daňového
subjektu za kontrolované zdaňovacie obdobia.

33. Podľa žalobcu závažný a intenzívny zásah do individuálnej, právom chránenej sféry daňového
subjektu zo strany orgánov finančnej správy predstavovalo aj zaistenie a pokračujúce zadržiavanie
celého účtovníctva daňového subjektu, pričom nie je akceptovateľné, aby správca dane takýmto
spôsobom zadržiaval účtovníctvo daňového subjektu aj niekoľko týždňov bez toho, aby už formálne išlo
ovýkondaňovejkontrolyviazanýzákonnýmiprávamiapovinnosťamisprávcudaneidaňovéhosubjektu.

Ak by sa akceptovalo obdobie od odovzdania celého zaisteného účtovníctva žalobcu Kriminálnym
úradom finančnej správy správcovi dane do dátumu formálne uvedeného ako začatie daňovej kontroly v
oznámení o daňovej kontrole č. 100724495/2018 ako akési „vzduchoprázdno“, ktoré ešte nie je daňovou
kontrolou, znamenalo by to, že správca dane môže zadržiavať účtovné doklady daňového subjektu
prakticky neobmedzene dlhý čas bez toho, aby bol nútený postupovať bez zbytočných prieťahov za

účelom dodržania lehoty na vykonanie daňovej kontroly podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku. Takýto
výklad žalobca považuje za neakceptovateľný a zasahujúci do základných práv daňového subjektu.

34. Žalobca v bode VI. správnej žaloby namietal k vlastnému meritórnemu posúdeniu veci
orgánmi finančnej správy, že napadnuté rozhodnutia v spojení s tretími prvostupňovými, potvrdenými

rozhodnutiami správcu dane vychádzajú z nedostatočného a nesprávneho zistenia skutkového stavu a
z nesprávneho právneho posúdenia veci. Žalobca sa ohradil voči konštatovaniu zaujatému žalovaným
v napadnutých rozhodnutiach, že fakturované služby neexistovali, resp. že ich existencia nebola
preukázaná. Zamieňanie spochybnenia dodania fakturovaného plnenia ako takého (teda tvrdenie,
že fakturované plnenie nikdy neexistovalo, čiže je fiktívne) so spochybnením totožnosti dodávateľa

uvedeného na faktúre je neprípustné aj s ohľadom na judikatúru Súdneho dvora Európskej únie, podľa
ktorej sa musí aplikovať rozdielny postup pri dokazovaní a pri rozhodovaní správcu dane o uznaní/
neuznaní nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty v závislosti od toho, či bolo fakturované plnenie
fiktívne, alebo či nebolo preukázané jeho dodanie práve dodávateľom uvedeným na faktúre. Ak je
správcom dane spochybnené, že fakturované plnenie bolo poskytnuté práve dodávateľom uvedeným

na faktúre (alebo nech je správcom dane hoci aj preukázaný opak), táto okolnosť v zmysle rozhodovacej
činnosti Súdneho dvora Európskej únie, sama nepostačuje pre odopretie nároku na odpočítanie dane z
pridanej hodnoty, ale správca dane musí v takom prípade ešte na vlastné dôkazné bremeno preukázať,
že došlo k podvodnému konaniu na dani z pridanej hodnoty, a súčasne vzhľadom na objektívne
preukázané okolnosti daňový subjekt vedel alebo mal vedieť, že uvedené plnenie bolo súčasťou tohto

podvodu (pozri napr. rozsudok Súdneho dvora Európskej únie z 13.02.2014 vo veci C-18/13 (Maks
Pen EOOD), uznesenie Súdneho dvora Európskej únie z 10.11.2016 vo veci C-446/115 (Signum Alfa
Sped) alebo uznesenie Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-610/19 zo dňa 03.09.2020 (Vikingo
Fövállalkozó)).35. Podľa žalobcu bolo zistenie skutkového stavu zo strany správcu dane počas daňovej kontroly
nedostatočné a neúplné, nezodpovedajúce ustanoveniu § 24 ods. 2 Daňového poriadku. Hodnotenie

dôkazov prezentované v protokole z daňovej kontroly i v rozhodnutiach daňových orgánov má vyslovene
tendenčný charakter, so zrejme vopred daným cieľom nepriznať daňovému subjektu uplatnený nárok
na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Správca dane v podstate všetky vykonané dôkazy spochybnil
len hodnotiacim úsudkom, a to v neprospech daňového subjektu (porovnaj rozsudok Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky, sp. zn. 5Sžf/108/2009 zo dňa 18.05.2010).

36. Žalobca namietal, že napadnuté rozhodnutia sú v značnej miere založené na zisteniach o
nekontaktnosti dodávateľských spoločností EMRA s. r. o. a RYJA s.r.o. v čase výkonu daňovej
kontroly resp. v čase vyrubovacích konaní. Daňový subjekt nemôže niesť zodpovednosť za neskoršie
správanie a podnikateľský „osud“ svojich obchodných partnerov (a vôbec nie ich subdodávateľov) v
čase nasledujúcom po dodaní tovaru alebo služieb daňovému subjektu. Žalobca zdôraznil, že vtedajší

konatelia dodávateľských spoločností ako svedkovia pred správcom dane potvrdili obchodné transakcie
s daňovým subjektom, ktorých predmetom bolo dodanie náhradných dielov pre automobily, čo platí pre
svedkyňu F. F., bývalú konateľku spoločnosti EMRA s. r. o. i svedka P. D., bývalého konateľa spoločnosti
RYJA s.r.o. Správca dane skutočný obsah týchto výpovedí svedkov ponechal bez povšimnutia; naopak,
snažil sa len účelovo nachádzať údajné rozpory vo výpovediach svedkov, pričom treba zvážiť, že

svedkovia vypovedali v danej veci so značným časovým odstupom od kontrolovaných zdaňovacích
období a od ukončenia spolupráce s daňovým subjektom a všetky detaily si logicky nemuseli pamätať.

37. Celkom mimo pozornosti orgánov finančnej správy zostala i tá okolnosť, že žalobca predložil
správcovi dane napr. potvrdenia o prijatí tovaru odberateľom – spoločnosťou ZODANO TRADE s.r.o.,

z 23. a 30. novembra 2016, ktoré sú dôkazom preukazujúcim dodanie tovaru do iného členského štátu
v zmysle § 45 ods. 5 písm. c) zákona o DPH. Okrem toho z odôvodnení napadnutých rozhodnutí
nevyplýva,žebyniektorézdodávateľskýchspoločností,ktorýmidaňovýsubjektvseptembriaždecembri
2016 obchodoval, nepodávali daňové priznania a kontrolné výkazy k DPH, boli nespoľahlivými či
podozrivými subjektmi už v čase uskutočňovania transakcií s daňovým subjektom.

38. Žalobca vytkol, že prvostupňové rozhodnutia správcu dane celkovo pozostávajú, pokiaľ ide o ich
odôvodnenie, iba z mechanického výpočtu úkonov vykonaných v dovtedajšom konaní a zo súhrnných
konštatácií v časti „Záver a vyhodnotenie dôkazov“, avšak bez tzv. premostenia zistených skutočností a

svojich právnych záverov a bez reálneho (faktického) vyhodnotenia jednotlivých dôkazov.

39. Žalobca tiež namietal, že k odvolacej námietke ohľadom nakládky tovaru, povoleniach na vstup do
historickej časti mesta Žilina, kde bol tovar skladovaný a k preprave tovaru nedostal žiadnu odpoveď
od správnych orgánov.

40. Žalobca citujúc judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky ohľadom rozsahu dôkazného
bremena namietal, že mu nie je známe, aké ďalšie doklady sú podľa správcu dane bežné a potrebné v
obchodnom styku, ktorého predmetom bolo práve dodanie fakturovaného tovaru, a aké ďalšie dôkazy
by boli pre správcu dane „postačujúce“. Žalobca sa tak dostáva do absurdnej tautologickej situácie,

keď má znášať dôkazné bremeno, avšak nech predloží akýkoľvek dôkaz, žiaden nebude správcom
dane vyhodnotený ako „postačujúci“ resp. „dôveryhodný“. Dôkazné bremeno žalobcu je tak správcom
dane vlastne posunuté do takej nedosiahnuteľnej úrovne, v ktorej ho žalobca z pohľadu správcu dane
nikdy nebude schopný uniesť. Dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový
subjekt, avšak nie absolútne, keďže v zmysle takéhoto výkladu by pri každom preverovaní dodávky

tovaru alebo služby umožňoval správcovi dane poprieť takúto dodávku. Dôkazné bremeno vzniká
daňovému subjektu v okamihu, keď správca dane zákonným spôsobom a jasne vyjadrí pochybnosti
o tvrdení daňového subjektu. Ak správca dane má pochybnosti o tvrdeniach daňového subjektu a
predložené dôkazy nemieni akceptovať, potom je povinný túto skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi, ktoré
tvrdenia daňového subjektu jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy správcu dane musia mať minimálne

rovnakú vypovedaciu schopnosť, závažnosť a vierohodnosť ako dôkazy predložené žalobcom (bod 58
odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 5 Sžf 57/2016, z 28. marca 2018;
tiež bod 62 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 8 Sžfk 1/2018, z 27.
septembra 2018; tiež bod 20 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 10Sžfk 1/2018, z 24. októbra 2018; bod 54 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky,
sp. zn. 6 Sžfk 40/2018, z 3. septembra 2019).

41. Správca dane nemôže vyzývať daňový subjekt k preukazovaniu skutočností, ktoré nevyplývajú z
daňovéhopriznaniaanímpodanýchvysvetlení.Obdobneniejemožnéoddaňovéhosubjektupožadovať
preukazovanie skutočností týkajúcich sa daňovej povinnosti iného subjektu (bod 62 odôvodnenia
rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 8 Sžfk 1/2018, z 27. septembra 2018; tiež bod
20 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 10 Sžfk 1/2018, z 24. októbra

2018). Z uvedeného potom jednoznačne vyplýva, že daňovému subjektu nemôže byť vytýkané, že nebol
preukázaný vznik daňovej povinnosti u dodávateľskej spoločnosti resp. jej subdodávateľa.

42. Rozsah dôkazného bremena daňového subjektu vo vzťahu k preukazovaniu dodania služby musí
byť nutne prispôsobený charakteru a druhu služby, o ktorú išlo. Ako vyplýva z judikatúry Najvyššieho

súdu Slovenskej republiky, dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový
subjekt, avšak nie absolútne, keďže v zmysle takéhoto výkladu by pri každom preverovaní dodávky
tovaru alebo služby umožňoval správcovi dane poprieť takúto dodávku. Dôkazné bremeno vzniká
daňovému subjektu v okamihu, keď správca dane zákonným spôsobom a jasne vyjadrí pochybnosti
o tvrdení daňového subjektu (čo sa vo veci našej spoločnosti nestalo, pozn.). Ak správca dane má

pochybnostiotvrdeniachdaňovéhosubjektuapredloženédôkazynemieniakceptovať,potomjepovinný
túto skutočnosť taktiež doložiť dôkazmi, ktoré tvrdenia daňového subjektu jednoznačne vyvracajú,
pričom dôkazy správcu dane musia mať minimálne rovnakú vypovedaciu schopnosť, závažnosť a
vierohodnosť ako dôkazy predložené žalobcom (bod 62 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu
Slovenskej republiky, sp. zn. 8Sžfk/1/2018 zo dňa 27.09.2018; tiež bod 20 odôvodnenia rozsudku

Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 10Sžfk/1/2018 zo dňa 24.10.2018; tiež body 95,
96 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 6Sžfk/53/2017 zo dňa
23.01.2019).

43.Úvahy,ktorýmisasprávcadaneusilujespochybniťdôkazysvedčiacevprospechdaňovéhosubjektu,

sú vyslovene tendenčné a účelové, čo žalobca podrobne namietol v odvolaniach, na čo však žalovaný
nereagoval vo svojich rozhodnutiach.

44. Žalobca trval na tom, že preukázal dodanie fakturovaného tovaru i jeho následný predaj, a to
celým spektrom dôkazov (okrem listinnej dokumentácie, zmlúv s odberateľmi, skladovou evidenciou

nezohľadnenou správnymi orgánmi, výsluchmi svedkov, preukázateľnými a nespornými úhradami
dodávateľských faktúr i odberateľských faktúr prevodom na účet). Od daňového subjektu nie je možné
legitímne vyžadovať preukazovanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal a ktoré sa vzťahujú
výlučne na jeho dodávateľov, prípadne ich dodávateľov. Daňový subjekt nemôže zaťažovať povinnosť
preukazovať, akými spôsobmi si dodávatelia jeho dodávateľa (ďalší v dodávateľskom reťazci) splnili

svoje záväzky voči svojmu odberateľovi (dodávateľovi daňového subjektu).

45. Na záver žalobca uviedol, že správca dane sám v priebehu celej daňovej kontroly nepovažoval
za sporné resp. nepreukázané, že fakturovaný tovar vôbec existuje, pričom takéto pochybnosti sa
nejavili ani z odôvodnenia prvých zrušujúcich rozhodnutí žalovaného. Ak k názorovému posunu orgánov

finančnej správy došlo až po vydaní druhých zrušujúcich rozhodnutí žalovaného – a bez vykonania
ďalších,nových,dôkazov–postuparozhodnutiaorgánovfinančnejsprávynemožnovyhodnotiťinaknež
svojvoľné (správcovi dane ešte počas daňovej kontroly postačovali predložené dôkazy na preukázanie
existencie tovaru, tie isté dôkazy však už v treťom vyrubovacom konaní vyhodnotil odlišne).

Vyjadrenie žalovaného k správnej žalobe

46. Žalovaný sa písomne vyjadril správnej žalobe žalobcu podanej proti napadnutým rozhodnutiam
žalovaného a navrhol ju zamietnuť ako neopodstatnenú. Zároveň uviedol, že rozhodnutia žalovaného
boli vydané na základe zistenia, že žalobca nedisponoval materiálnou existenciou plnenia od

deklarovaného dodávateľa, ktorého ekonomickú činnosť správca dane dôvodne spochybnil. Na základe
vykonanej daňovej kontroly a vyrubovacieho konania správca dane vyrubil rozdiel dane z dôvodu, že
nepriznal nárok na odpočítanie DPH z nákupu náhradných dielov na automobily a nepriznal uplatnené
oslobodenie od dane z titulu ich dodania odberateľovi do Českej republiky.47. Žalovaný zhrnul prvostupňové rozhodnutia správcu dane vydané za zdaňovacie obdobia, ktoré
boli následne žalovaným zrušené a uviedol, že na základe skutočností zistených správcom dane,

nebola jednoznačne preukázaná fyzická existencia tovaru. Pripomenul dôvod zrušenia v poradí
druhého prvostupňového rozhodnutia, pri ktorom správca dane pri vyčíslení rozdielu dane za predmetné
zdaňovacie obdobie nevyhodnotil všetky zistené skutočnosti (v súvislosti s nákupom, skladovaním
a predajom) vo väzbe na prijatý záver, z ktorého vyplývalo nepriznanie odpočítania DPH z nákupu
náhradných dielov a dodanie náhradných dielov. V ďalšom konaní mal správca dane v súvislosti

s posúdením odpočítania DPH od dodávateľskej spoločnosti EMRA s. r. o. a vo väzbe na ďalšie
dodanie tohto tovaru odberateľom do Českej republiky s uplatnením oslobodenia od dane, najskôr
ustáliť samotnú reálnu existenciu, resp. neexistenciu deklarovaného tovaru, vzhľadom na spochybnenia
o reálnosti skladovania, nakládky a vykládky tovaru a jeho prepravy do Českej republiky. Správca
dane mal prijať závery vo vzťahu k zistenému skutkovému stavu a jeho komplexnému vyhodnoteniu.
Žalobcom neboli predložené ďalšie dôkazy, preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v

priebehu daňovej kontroly.

48. Žalovaný sa stotožnil so záverom správcu dane, že v obchodnom vzťahu EMRA s. r. o.- PERSOnica,
s.r.o nebola preukázaná reálna existencia fakturovaného tovaru. Deklarovaný dodávateľ EMRA s.
r. o. nepredložil žiadne doklady o existencii tovaru a jeho existenciu nepreukázala ani spoločnosť

PERSOnica, s.r.o., dodávka tovaru od dodávateľa EMRA s. r. o. bola vyhodnotená ako fiktívna. Nebolo
preukázané, že spoločnosť PERSOnica, s.r.o. tovar prijala a následne ho v ďalších zdaňovacích
obdobiach dodala odberateľom do Českej republiky. Nebol preukázaný pôvod tovaru, jeho uskladnenie,
preprava, ani konečná spotreba.

49. Deklarovaný dodávateľ nepredložil žiadne doklady o existencii tovaru a jeho existenciu nepreukázal
ani žalobca. Splnomocnený zástupca žalobcu C. D. sa k dodávkam tovaru vyjadroval všeobecne,
objednávky za žalobcu podľa neho vybavoval konateľ tejto spoločnosti, pán E. a za spoločnosť
EMRA s. r. o. riešila objednávky konateľka spoločnosti F. F., dopravu náhradných dielov do sídla
spoločnosti v Žiline mal zabezpečovať dodávateľ, k doprave nevedel uviesť ďalšie skutočnosti,

predmetný tovar - náhradné diely, mali byť ďalej predané spoločnosti ZODANO TRADE s.r.o. (odberateľ
v iných zdaňovacích obdobiach), cenové ponuky vyhotovoval pán E.. Skladovanie náhradných dielov
malo byť v sídle žalobcu, tovar mal byť skladovaný v rôznych miestnostiach patriacich personálne
prepojeným spoločnostiam. Tvrdenia žalobcu nebolo možné overiť v účtovnej evidencii právneho
nástupcu dodávateľa, keďže tento bol nekontaktný. Dodávateľ teda nepotvrdil vierohodnosť faktúry,

ktorou sa podľa § 71 ods. 1 písm. c) zákona o DPH rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru
alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru. Rovnako bolo spochybnené
dodanie a preprava tovaru pre českého odberateľa.

50. Podľa žalovaného, skutkový stav bol správcom dane riadne zistený, pričom správca dane spochybnil

reálne dodanie tovaru na kontrolovanom stupni obchodu, medzi deklarovaným dodávateľom a žalobcom
a následne medzi žalobcom a jeho odberateľom, na základe zistení počas daňovej kontroly a
vyrubovacieho konania.

51. Podľa verejne dostupných internetových stránok žalobca prezentuje svoju činnosť len ako

personálna agentúra. Neprezentuje sa ako spoločnosť, ktorá by verejne ponúkala na predaj
jednotlivé druhy náhradných dielov v požadovaných technických parametroch a kvalite, aby získavala
potenciálnych zákazníkov. Žalobca vstupoval do obchodného vzťahu s novým dodávateľom, pričom
neprejavil požadovanú mieru opatrnosti v obchodných vzťahoch a to vzhľadom na to, že sa jednalo
a o komoditu, s ktorou. bežne neobchodoval a nemala skúsenosti s predajom takéhoto druhu tovaru.

Žalobca vstúpil do obchodného vzťahu s novým dodávateľom, s ktorým predtým neobchodoval, pričom
nemal preverené jeho kapacity a schopnosti splniť objednanú dodávku tovaru riadne a včas.

52. Z výpovede bývalej konateľky spoločnosti EMRA s. r. o. F. F. nevyplynuli konkrétne informácie
týkajúce sa dodania tovaru, nakoľko nevedela uviesť výrobcov dodávaných náhradných dielov, priamych

dodávateľov a nevedela označiť osoby realizujúce prepravu. Žalobca nemal k dispozícii a nevedel
predložiť žiadnu technickú dokumentáciu k náhradným dielom na automobily. Spoločnosť EMRA s.r.o.
nemala zamestnancov, reálnu kanceláriu, sklad a ďalšie atribúty pre vykonávanie riadnej a reálnej
podnikateľskej činnosti s tovarom. Daňovým subjektom EMRA s.r.o. nebola priznaná a odvedená daňz faktúr č. 20160283, 20160288/1, 20160318 vystavených v mesiacoch september 2016 až november
2016 pre odberateľa PERSOnica, s.r.o.

53. Vykonaným miestnym zisťovaním (dňa 07.07.2020) správca dane preveril skladové priestory
daňového subjektu PERSOnica, s.r.o. a zistil, že podľa vyjadrenia žalobcu náhradné diely na
automobily boli uskladnené v rôznych miestnostiach patriacich personálne prepojeným spoločnostiam
v tom čase napr. Eunica media a PA Service. Tovar bol skladovaný aj v priestoroch patriacich
spoločnosti PERSOnica, s.r.o. na 3. poschodí. Do miestností mal prístup manažment spoločností. Počas

uskladnenia bol za tovar zodpovedný pán E.. Hmotnou zodpovednosťou nebola poverená žiadna osoba.
Tovar sa nakladal a vykladal v podzemných garážach spoločnosti I. D., alebo pred vchodom budovy,
kde bol prístup vozidla. Správca dane uviedol, že priestory v sídle spoločnosti PERSOnica, s.r.o. na
adrese Mariánske nám. 29/6, 010 01 Žilina neboli vhodné na zriadenie skladov a Nájomná zmluva
zo dňa 30.07.2015 umožňovala spoločnosti PERSOnica, s.r.o. prenajaté nebytové priestory na adrese
Mariánske nám. 29/6, 010 01 Žilina užívať len na účel dohodnutý zmluvou, ktorým sú kancelárske a

administratívne práce a činnosť personálnej agentúry.

54. Žalobca síce predložil správcovi dane faktúry o nákupe predmetného tovaru, avšak tieto možno
považovať len za formálne doklady, ktoré samy o sebe nepreukazujú splnenie hmotnoprávnych
podmienok pre uplatnenie odpočítania DPH. Právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona

o DPH, ktoré si žalobca uplatnil, je viazané na vznik daňovej povinnosti – v prípade dodania tovaru
daňová povinnosť vzniká podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH. Dodaním tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. a)
zákona o DPH je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, čo v danom prípade nebolo
preukázané, nebol teda preukázaný predmet DPH podľa § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH. Na účely
tohtoustanoveniajenevyhnutné,abydošlokdodaniutovarupodľa§8ods.1písm.a)zákonaoDPH,nie

je postačujúce, ak plnenie bolo len deklarované osobou, ktorá je registrovaná ako platiteľ DPH. Okrem
toho v danom prípade bolo preukázané, že i keď dodávateľská spoločnosť bola registrovaná ako platiteľ
DPH, nevykonávala ekonomickú činnosť na účely DPH.

55. V danom prípade dôkazné bremeno v súvislosti s odpočítanou DPH fakturovanou deklarovaným

dodávateľom žalobca na základe § 24 ods. 1 Daňového poriadku neuniesol. Správca dane postupoval
podľa § 3 ods. 6 Daňového poriadku a bral do úvahy skutočný obsah skutočností rozhodujúcich pre
vyrubenie dane. Na úkony bez riadneho podnikateľského dôvodu správca dane neprihliadal.

56. Závery žalovaného, ako aj správcu dane nie sú založené na skutočnosti, že nebolo možné

preveriť účtovné doklady dodávateľskej spoločnosti, ale na tom, že z dokazovania správcu dane
vyplynulo, že žalobca nedisponoval materiálnou existenciou plnenia od deklarovaného dodávateľa,
ktorého ekonomickú činnosť správca dane preukázateľne spochybnil. Správca dane spochybnil vzťah
na kontrolovanom stupni obchodu, medzi deklarovaným dodávateľom a žalobcom a dospel k záveru,
že žalobca nepreukázal ani reálnu existenciu tovaru.

57. Z judikatúry Súdneho dvora EÚ (C-459/17 a C-460/17 SGI a Valériane SNC) vyplýva, že na
zamietnutieprávazdaniteľnejosobe,ktorájepríjemcomfaktúrynaodpočítaniedaneuvedenejnafaktúre
postačuje, aby správca dane preukázal, že zdaniteľná osoba nedisponuje materiálnou existenciou
plnenia. Zdaniteľná osoba, ktorej je odmietnuté právo na odpočítanie dane z dôvodu neexistencie

zdaniteľného plnenia, sa nenachádza v porovnateľnej situácii ako zdaniteľná osoba, ktorej bolo plnenie
skutočne poskytnuté.

58. K námietke v súvislosti s dňom začatia daňovej kontroly žalovaný zopakoval svoju argumentáciu
uvedenú v napadnutých rozhodnutiach so záverom, že ak v predmetnom prípade správca dane zaslal

oznámenie o daňovej kontrole, potom začatie daňovej kontroly dňa 16.5.2018 je v súlade s Daňovým
poriadkom.

59. K námietke žalobcu, že žalovaný nedisponoval v čase vydania napadnutého rozhodnutia úplným
spisovým materiálom žalovaný uviedol, že dôkazy (od začatia daňovej kontroly až po odvolacie konanie

v súvislosti s prvým rozhodnutím správcu dane), boli žalovanému predložené ako prílohy už na základe
predkladacej správy č. 102174700/2019 zo dňa 17.09.2019, kedy správca dane predložil 77 príloh,
na základe predkladacej správy č. 101893961/2020 zo dňa 2.12.2020, kedy správca dane predložil
32 príloh. Ďalšie dôkazy – prílohy v počte 21 boli žalovanému predložené v súvislosti s predkladacousprávou č. 102602734/2021 zo dňa 20.12.2021. Žalovaný teda v čase rozhodovania disponoval úplným
spisovým materiálom.

60. Vzhľadom na uvedené skutočnosti žalovaný navrhol žalobu žalobcu zamietnuť a nepriznať žalobcovi
náhradu trov konania.

Vyjadrenia žalobcu k vyjadreniam žalovaného (repliky)

61. Žalobca sa k vyjadreniam žalovaného vyjadril prostredníctvom replík s tým, že sa oboznámil
s vyjadrením žalovaného i s jeho prílohami, ako aj so zoznamom dokumentov predložených správnemu
súdu v listinnej podobe, ktorý sa nachádza v súdnom spise na č. l. 121-122 a zhodne tiež v dokumente
Daňového úradu Žilina, pobočky Liptovský Mikuláš, č. 100094976/2023 z 10.01.2023, označenom ako
„Zaslanie spisu k žalobe sp. zn. 30S/182/2022 podanej daňovým subjektom PERSOnica Pacific LLC,
so sídlom 1309 Coffen Avenue STE3936, Sheridan, Wyoming 82801, Spojené štáty americké (USA),

identifikačné číslo (ID number): 2021-001044289“, na č. l. 94-95. Ide o zoznam 129 dokumentov v
listinnej podobe, ktoré spolu s dokumentmi predloženými žalovaným správnemu súdu v elektronickej
podobe (napadnutým rozhodnutím a vytlačenou doručenkou z informačného systému žalovaného k
nemu), majú zjavne predstavovať (podľa žalovaného) kompletný administratívny spis v danej veci.
Žalobca prostredníctvom splnomocneného zástupcu 01.03.2023 nahliadol do súdneho a pripojeného

administratívneho spisu na správnom súde a namietal, že žalovaný nepredložil správnemu súdu všetky
dokumenty, ktoré súčasťou administratívneho spisu byť majú a ktorými orgány finančnej správy v
danej veci (v daňovej kontrole a vyrubovacom konaní u právneho predchodcu žalobcu na DPH)
disponovali a disponovať museli. To, čo žalovaný predložil správnemu súdu ako administratívny spis,
teda nie je kompletný administratívny spis vo veci žalobcu, ktorá je predmetom súdneho prieskumu.

Ako vyplýva z rozhodovacej činnosti kasačného súdu, administratívne spisy sú v konaní o správnej
žalobe esenciálnym dôkazným prostriedkom, z ktorého správny súd vychádza, pretože pri svojej činnosti
tiež zisťuje, či obsah administratívnych spisov je dostatočnou oporou pre správnou žalobou napadnuté
rozhodnutie žalovaného orgánu verejnej správy. Predloženie administratívnych spisov v tomto kontexte
preto nemožno chápať inak ako predloženie úplných a komplexných administratívnych spisov. Pod

termínom administratívne spisy potom treba rozumieť úplný žurnalizovaný a originálny spisový materiál
orgánov verejnej správy v danej veci, vrátane originálu dokladov o doručení rozhodnutí (R 66/1998, R
22/2016). Predloženie administratívnych spisov je zároveň spolu s vyjadrením sa k žalobe základnou
procesnouobranoužalovanéhoorgánuverejnejsprávyprotipodanejsprávnejžalobe(pozribody19a27
odôvodneniarozsudkuNajvyššiehosúduSlovenskejrepubliky,sp.zn.8Sžrk/1/2018zodňa26.02.2019).

62. V judikatúre Najvyššieho súdu Slovenskej republiky bolo konštatované, že nepostačuje,
ak skutočnosti uvedené v dôvodoch rozhodnutia nie sú podložené dôkazmi obsiahnutými v
administratívnom spise (rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 3Sžp/12/2011 zo
dňa 08.09.2011, tiež rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 3Sžp/14/2011 zo dňa

17.01.2012).

63. Ešte v režime správneho súdnictva upraveného v Občianskom súdnom poriadku účinnom do
30.06.2016 Najvyšší súd Slovenskej republiky opakovane zaujal stanovisko, že v prípade, že žalovaný
správny orgán vôbec nepredloží svoj administratívny spis, prípadne predloží neúplný spis, alebo len

fotokópiu spisu, súd nemôže náležite preskúmať, či správny orgán postupoval a rozhodol v súlade
so zákonom. Za takej situácie súd v správnom súdnictve nemôže posúdiť, či rozhodnutie správneho
orgánu vychádzalo zo správneho alebo nesprávneho posúdenia veci, či zistenie skutkového stavu
žalovaným zodpovedá obsahu spisu, či je dostatočné pre posúdenie veci. Preto je pri nepredložení
administratívneho spisu, pri predložení nekompletného administratívneho spisu alebo len fotokópie

administratívneho spisu rozhodnutie žalovaného správneho orgánu nepreskúmateľné, čo samo osebe
zakladá dôvod na zrušenie napadnutého rozhodnutia a vrátenie veci žalovanému na ďalšie konanie
– porovnaj napr. rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veciach sp. zn. 8Sžo/6/2010
zo dňa 30.09.2010; 8Sžf/41/2011 zo dňa 25.09.2012; sp. zn. 5Sži/20/2012 zo dňa 28.02.2013; sp. zn.
8Sžp/18/2012 zo dňa 20.06.2013; sp. zn. 8Sžf/58/2012 zo dňa 26.09.2013; sp. zn. 3Sžf/41/2014 zo dňa

25.05.2016; sp. zn. 8Sžo/105/2015 zo dňa 25.03.2018; sp. zn. 8Sžo/254/2015 zo dňa 27.09.2018).

64. V predošlom odseku uvedený právny názor prevzal kasačný súd a naďalej ho aplikuje i pri
rozhodovaní vo veciach, v ktorých sa už postupuje podľa Správneho súdneho poriadku účinného od01.07.2016 – v tejto súvislosti pozri napr. bod 25 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky, sp. zn. 5Sžfk/17/2017 zo dňa 11.07.2018; bod 23 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho
súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 5Sžfk/26/2017 zo dňa 31.01.2019; bod 23 odôvodnenia rozsudku

Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 2Sžfk/9/2017 zo dňa 18.12.2019; bod 9 odôvodnenia
rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 9Sžsk/57/2020 zo dňa 24.03.2021; bod
30 odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 7Sžsk/62/2020 zo dňa
30.06.2021.

65. Právny predchodca žalobcu prostredníctvom substitučne splnomocneného zástupcu nahliadal do
administratívneho spisu z daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty, vyrubovacích a odvolacích konaní
za zdaňovacie obdobia január 2016 až december 2016, a to u správcu dane 28.04.2022, t. j. v čase, keď
už bolo vydané napadnuté rozhodnutie žalovaného (deň pred jeho doručením právnemu predchodcovi
žalobcu). O nahliadaní do spisu bola spísaná zápisnica Daňového úradu Žilina, pobočky Liptovský
Mikuláš, č. 101103251/2022 z 28.04.2022 o vykonaní úkonu, ktorú žalovaný spolu s administratívnym

spisom správnemu súdu nepredložil (hoci išlo o nahliadanie do kompletného administratívneho spisu
v danej veci, a to ešte dokonca v čase, keď napadnuté rozhodnutie žalovaného, síce vydané,
nebolo právoplatné). Pretože predmetná Zápisnica o vykonaní úkonu č. 101103251/2022 z 28.04.2022
nepochybne mala byť súčasťou žalovaným správnemu súdu predloženého administratívneho spisu
(avšak nie je), žalobca ju predložil správnemu súdu v prílohe tohto vyjadrenia ako dôkaz.

66. Zo zápisnice o vykonaní úkonu č. 101103251/2022 z 28.04.2022 vyplýva, že správca dane poskytol
zástupcovi daňového subjektu k nahliadnutiu kompletný spis, pričom splnomocnený zástupca sa do
zápisnice (strana 2) vyjadril nasledovne: „Žiadal som správcu dane o predloženie na nahliadnutie
kompletného administratívneho spisu, resp. spisov vo veci daňovej kontroly a vyrubovacích konaní

vrátaneodvolacíchkonanívdaňovomsubjektePERSOnica,s.r.o.naDPHzazdaňovacieobdobiajanuár
2016aždecember2016.Mámpretozato,žedokumenty,ktorémibolipredloženénanahliadnutieaktoré
sú všetky uvedené v prílohe tejto zápisnice, predstavujú kompletný obsah daného administratívneho
spisu.“ Prílohou zápisnice je potom dokument označený „OBSAH SPISU“, v ktorom sú položkovito
(vo forme tabuľkového zoznamu) vymenované všetky dokumenty, ktoré v tom čase (28.04.2022) tvorili

obsah administratívneho spisu v danej veci (v daňovej kontrole, vyrubovacích a odvolacích konaniach
na DPH za zdaňovacie obdobia január až december 2016).

67. Obsahom správnemu súdu predloženého administratívneho spisu však nie sú viaceré pre vec
relevantné dokumenty, ktoré, ako to vyplýva zo zápisnice o vykonaní úkonu č. 101103251/2022 z

28.04.2022, k 28.04.2022 (čiže v čase po vydaní napadnutého rozhodnutia žalovaného) obsahom
administratívneho spisu boli a z ktorých aj orgány finančnej správy vychádzali vo svojich rozhodnutiach.
Uvedené je možné jednoducho a jasne verifikovať porovnaním zoznamu dokumentov v prílohe k
zápisnici o vykonaní úkonu č. 101103251/2022 z 28. apríla 2022 s názvom „OBSAH SPISU“ so
zoznamom dokumentov v počte 129 na č. l. 94-95 a zhodne na č. l. 121-122 súdneho spisu, ktoré

predstavujú žalovaným správnemu súdu predložený administratívny spis..

68. Žalovaný správnemu súdu v rámci administratívneho spisu nepredložil okrem iného (okrem
takých dokumentov, ktoré priamo nesúviseli s kontrolovanými zdaňovacími obdobiami september 2016,
október 2016, november 2016, prípadne sa týkali preverovaných služieb (stavebných prác), ktoré boli

napokon správcom dane v treťom vyrubovacom konaní uznané, pozn.) nasledovné pre vec podstatné
dokumenty: žiadosť správcu dane o medzinárodnú výmenu informácií, adresovanú finančnej správe
Českej republiky, týkajúcu sa odberateľa ZODANO TRADE, s.r.o., s ev. č. 449657/2018 z 03.08.2018;
odpoveď českej finančnej správy na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií, týkajúcu sa odberateľa
ZODANO TRADE, s.r.o., zaevidovanú pod ev. č. 575829/2018 z 08.10.2018; napriek tomu, že v

administratívnom spise predloženom správnemu súdu nie sú zadokumentované žiadne informácie
týkajúce sa odberateľa právneho predchodcu žalobcu (pokiaľ ide o náhradné diely pre automobily),
žalovaný v napadnutom rozhodnutí uviedol, že „nebolo preukázané, že spoločnosť PERSOnica, s.r.o.
tovar prijala a následne ho v ďalších zdaňovacích obdobiach dodala odberateľovi do ČR“ (strana
14 napadnutého rozhodnutia); žiadosť správcu dane č. 102284529/2018 z 27.11.2018 adresovanú

Finančnému riaditeľstvu SR o zrušenie stupňa utajenia analytických výstupov z kontrolných výkazov
dodávateľov daňového subjektu EMRA s. r. o., RYJA, s.r.o., a M-TRADE SK, s. r. o.; zápisnicu správcu
dane o vykonaní úkonu č. 102251133/2019 z 27.09.2019, ktorého predmetom bolo vrátenie dokladov
právneho predchodcu žalobcu, týkajúcich sa období január až december 2016, Kriminálnemu úradufinančnej správy a oznámenie správcu dane č. 100596368/2020 zo 04.03.2020 o miestnom zisťovaní,
adresované splnomocnenému zástupcovi daňového subjektu.

69. Žalovaný nepredložil správnemu súdu v rámci odpovedí Finančného riaditeľstva Slovenskej
republiky na žiadosti správcu dane o zrušenie stupňa utajenia analytických výstupov z kontrolných
výkazov pre DPH ani žiadne samotné získané kontrolné výkazy a výstupy z nich.

70. V okolnostiach danej veci je závažným najmä nepredloženie výstupov z kontrolných výkazov

pre DPH dodávateľskej spoločnosti EMRA s. r. o., ktoré boli správcovi dane zaslané s odpoveďou
Finančného riaditeľstva SR č. 665547/2018 z 28.11.2018, zaevidovanou u správcu dane pod ev. č.
674518/2018 z 03.12.2018 (dokument s poradovým číslom 26 v zozname predložených dokladov na
č. l. 94 p. v. a zhodne na č. l. 121 p. v. súdneho spisu). Sám žalovaný pritom tak na strane 14
napadnutého rozhodnutia, ako aj vo svojom vyjadrení k žalobe na strane 3, uvádza, že spoločnosťou
EMRA s. r. o. „nebola priznaná a odvedená daň z faktúr č. 20160283, 20160288 a 20160318

vystavenýchvmesiacochseptember2016ažnovember2016preodberateľaPERSOnica,s.r.o.“.Takéto
tvrdenie žalovaného je však nepreukázateľné a nepreskúmateľné (pre správny súd i pre žalobcu) bez
možnosti znalosti samotných v tej súvislosti relevantných dôkazov, ktoré sa v administratívnom spise
predloženom súdu nenachádzajú (najmä kontrolné výkazy a daňové priznania pre DPH spoločnosti
EMRA s. r. o., za relevantné obdobia). Správnemu súdu musí byť žalovaným orgánom verejnej

správy umožnené oboznámiť sa pri prieskume správnou žalobou napadnutého rozhodnutia s úplným
autentickým obsahom všetkých dôkazných prostriedkov a ďalších podkladov pre vydanie rozhodnutia,
z ktorých vychádzal správny orgán.

71. Obsahom správnemu súdu predloženého administratívneho spisu nie je ani daňové priznanie

spoločnosti PERSOnica, s.r.o., na DPH za príslušné zdaňovacie obdobie, ďalej žiadne dokumenty, z
ktorých by vyplývalo oprávnenie na zastupovanie daňového subjektu postupne zástupcami N. Q. (u nej
ani dokument, z ktorého by vyplývalo ukončenie zastupovania) a C. D. D., pričom išlo o osoby, s ktorými
správca dane konal v priebehu daňovej kontroly ako so zástupcami daňového subjektu.

72. Žalobca v podaných vyjadreniach zopakoval ako reakciu na vyjadrenie žalovaného svoje žalobné
námietky, pričom tieto v podstatných okolnostiach zhrnul a zdôraznil, pričom ich rozšíril aj o ďalšie
argumenty. Opätovne poukázal na ustanovenie § 46 ods. 5 Daňového poriadku a prenos dôkazného
bremena medzi žalobcom a správcom dane. Žalobca dôvodil opodstatnenosť svojich žalobných
námietok, pričom svoju argumentáciu oprel o ďalšiu rozhodovaciu súdnu prax (napr. rozsudok

Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 1Sžfk/10/2020 zo dňa 24.02.2022), podľa ktorej povinnosti
podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku musí správca dane splniť do momentu ukončenia daňovej
kontroly, a nie až pri prerokovaní protokolu z nej. Ak sa tak nestalo, k prenosu dôkazného bremena
nedochádza. Zároveň žalobca zdôraznil, že materiálne splnenie povinnosti správcu dane podľa §
46 ods. 5 a umožnenie realizácie práva daňového subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového

poriadku, ktoré sa musí uskutočniť v priebehu daňovej kontroly, neznamená, že zo strany správcu dane
postačuje daňovému subjektu doručiť akúkoľvek písomnosť, ktorá je označená ako „oboznámenie“,
bez ohľadu na jej reálny obsah; na oboznámenie správcu dane voči daňovému subjektu so zistenými
skutočnosťami a vzniknutými pochybnosťami v priebehu daňovej kontroly musia byť kladené aj
adekvátne obsahové (kvalitatívne) požiadavky, tak, aby mal daňový subjekt ešte počas daňovej kontroly

konkrétne vymedzené a konkrétne identifikované (dostatočne ustálené) skutočnosti spochybnené
správcom dane, na ktoré bude následne zamerané aj vyrubovacie konanie. Ak by bolo možné vo
vyrubovacom konaní, a to navyše až na samom jeho konci, pred vydaním rozhodnutia, respektíve, tak
ako vo veci žalobcu, až v opakovanom vyrubovacom konaní po zrušení skoršieho rozhodnutia správcu
daneodvolacímorgánom,zásadnezmeniť(modifikovať)skutočnostivedúcesprávcudanekodmietnutiu

uznaťdaňovémusubjektuprávonaodpočítanieDPH,potombyprekluzívnalehotanavykonaniedaňovej
kontroly podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku bola bez reálneho zmyslu, keďže od v tejto lehote
formálne doručeného protokolu – s akýmkoľvek obsahom – by následne bolo možné sa vo vyrubovacom
konaní ľubovoľne odchýliť.

73. Podľa žalobcu v okolnostiach danej veci treba vidieť porušenie ustanovení § 45 ods. 1 písm. f) a
§ 46 ods. 5 Daňového poriadku postupom správcu dane aj tým, že okrem výzvy č. 100497378/2019
zo dňa 22.02.2019 na vyjadrenie sa k pochybnostiam správcu dane a oboznámenia s kontrolnými
zisteniami a dôkazmi v rámci výkonu daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobiajanuár až december 2016, vyhotovil správca dane následne písomnosť označenú ako „Doplnenie
oboznámenia s kontrolnými zisteniami a dôkazmi v rámci výkonu daňovej kontroly dane z pridanej
hodnoty za zdaňovacie obdobia január až december 2016“ s ev. č. 100617231/2019 z 12.03.2019,

ktorú doručil daňovému subjektu 01.04.2019 a v ktorej mechanicky reprodukoval obsah ďalších vo veci
medzičasom vykonaných úkonov, avšak neuviedol konkrétne skutkové zistenia z nich zadovážené, ani
konkrétnepochybnostinaichzákladevzniknuté,anevyzvalprávnehopredchodcužalobcunavyjadrenie
sa k zisteným skutočnostiam a vzniknutým pochybnostiam (ktoré napokon ani v danej písomnosti
nekonkretizoval) a na odstránenie pochybností a neurčil mu na vyjadrenie žiadnu lehotu.

74. Podľa žalobcu ani na základe výzvy správcu dane č. 100497378/2019 zo dňa 22.02.2019, ani
na základe následného prípisu správcu dane č. 100617231/2019 zo dňa 12.03.2019 neboli zo strany
správcu dane riadne splnené jeho povinnosti zodpovedajúce ustanoveniam § 45 ods. 1 písm. f) a
§ 46 ods. 5 Daňového poriadku, a to už vonkoncom vo väzbe na výsledný zmenený záver správcu
dane o údajnej fiktívnosti tovaru zaujatý až v treťom vyrubovacom konaní; na kontrolovaný daňový

subjekt teda v zmysle uvádzanej judikatúry neprešlo a nemohlo prejsť dôkazné bremeno vo vzťahu k
preukazovaniu správcom dane v relevantnom čase a relevantným spôsobom nespochybnenej faktickej
existencii tovaru.

75. Žalobca vo vyjadrení tiež reagoval na vyjadrenie žalovaného, že nebol preukázaný pôvod tovaru,

jeho uskladnenie, preprava, ani konečná spotreba, pričom žalobca uviedol, že pokiaľ ide o „pôvodu
tovaru“, od žalobcu, ktorý predmetný tovar v kontrolovanom zdaňovacích obdobiach september až
november 2016 kúpil od dodávateľa EMRA s.r.o., nemôže byť vyžadované preukazovanie celého
predchádzajúceho priebehu dodávateľského reťazca počnúc od výrobcu tovaru až po priameho
dodávateľa žalobcu; uvedené netvorí predmet ústavne akceptovateľného rozsahu dôkazného bremena

žalobcu. Už v dávnejšom rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 5 Sžf 49/2010, z
30. júna 2011 bolo vyslovené, že v zásade nie je možné spravodlivo žiadať, aby daňové subjekty
sledovali a kontrolovali výrobné a obstarávacie procesy tovarov u iných subjektov pred dodaním tovaru.
Pokiaľ ide o „uskladnenie tovaru“, orgány finančnej správy sa nevysporiadali s argumentmi daňového
subjektu týkajúcimi sa skladovania tovaru a nezaoberali sa ani s daňovým subjektom predloženou

skladovou evidenciou tovaru (v danom prípade príloha k prvému odvolaniu – elektronickému podaniu
s ev. č. 613539072/2019 z 23.08.2019), čo žalobca namietal v správnej žalobe. K spochybneniu
„prepravy tovaru“ uviedol, že orgány finančnej správy sa nevysporiadali ani s rozsiahlou argumentáciou
daňového subjektu o preprave tovaru. Keďže žalovaný sa okrem stručného konštatovania o údajnom
nepreukázaní „prepravy tovaru“ vo svojom vyjadrení k žalobe v danej súvislosti podrobnejšie nič

neuvádza, žalobca podotkol, že súčasťou obsahu administratívneho spisu sú v tomto smere správnymi
orgánmi opomenuté dôkazy. Vo vzťahu k preprave tovaru od dodávateľa EMRA s. r. o., k právnemu
predchodcovi žalobcu bolo daňovým subjektom opakovane uvádzané, že túto prepravu tovaru do
Žiliny zabezpečovala spoločnosť EMRA s. r. o., na vlastnú zodpovednosť a na vlastné náklady. Je
logické, že žalobca nevie preukazovať náklady spoločnosti EMRA s. r. o., vynaložené na vykonanie

prepravy tovaru. V tomto smere je podstatné to, že prepravu tovaru od spoločnosti EMRA s. r. o.,
pre odberateľa PERSOnica, s.r.o., jasne potvrdila vtedajšia konateľka spoločnosti EMRA s. r. o., F. F.,
ako svedkyňa vo svojej výpovedi pred správcom dane; k preprave tovaru uviedla: „Ja som s priateľom
sadla do dodávka pri Auparku v Bratislave, neviem aká firma vlastnila dodávku. Doviezli sme do Žiliny
tovar, niekde pri kostole blízko MIRAGE a tovar si prevzal pán E..“ Potvrdila tiež, že pri nakladaní

a vykladaní tovaru neboli potrebné mechanizmy a pán E. s nejakým pánom tovar vyložili z dodávky
(strana 6 Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 102590428/2018 z 13. decembra 2018). Vo vzťahu k
preprave tovaru od právneho predchodcu žalobcu k jeho českému odberateľovi ZODANO TRADE,
s.r.o. (ktorý tovar kúpený právnym predchodcom žalobcu v septembri 2016 začal odoberať od právneho
predchodcu žalobcu v novembri 2016), ktorú zabezpečoval daňový subjekt PERSOnica, s.r.o., podotkol,

žedaňovéorgánynapríkladnijakonevyhodnotilizmluvuoprenájmevozidlazodňa28.12.2015,uzavretú
medzi prenajímateľom MEDIAS, s.r.o., a nájomcom PERSOnica, s.r.o., na prenájom motorového vozidla
Škoda Superb s vtedajším evidenčným číslom vozidla N. (a neskôr s evidenčným číslom M.; príloha k
podaniu daňového subjektu s ev. č. 606241748/2020 z 09.07.2020). Z obsahu spisu ďalej vyplynulo, že
Mesto Žilina v Odpovedi č. 10599/2020-152555/2020-OD-CHVP zo dňa 10.06.2020, ktorú správca dane

zaevidoval 12.06.2020 pod č. 250190850/2020 (uvedená písomnosť je prílohou Úradného záznamu
č. 101126219/2020 zo 06.07.2020), konštatovalo – na čo právny predchodca žalobcu v konaní pred
orgánmi finančnej správy opakovane poukazoval –, že mesto Žilina vydáva aj prenosné potvrdeniaumožňujúce vjazd a zotrvanie motorového vozidla v historickej časti mesta, ktoré nie sú viazané na
konkrétne evidenčné číslo vozidla.

76. Okrem toho nakládku tovaru pri jeho preprave zo Žiliny do Českej republiky v priestoroch daňového
subjektu, ako aj samotnú prepravu tovaru od právneho predchodcu žalobcu českým odberateľom,
potvrdil pri svojom výsluchu svedok G. H. ako vodič vozidiel prepravujúcich tovar.

77. Čo sa týka „konečnej spotreby tovaru“, obdobne, ako v prípade „pôvodu tovaru“, nie je možné

legitímne od žalobcu, ktorý dodal tovar svojmu odberateľovi, požadovať preukázanie, akými ďalšími
odberateľmi následne tovar prešiel a ktorý subjekt sa stal jeho „konečným spotrebiteľom“. Aj tieto
okolnosti zásadne presahujú rámec dôkazného bremena kontrolovaného daňového subjektu. Navyše
treba poznamenať, že správca dane v predmetnej veci nevykonal žiadne dokazovanie, ktoré by sa
vzťahovalo na ďalšie nakladanie s tovarom v článkoch obchodného reťazca nasledujúcich po žalobcovi,
hoci v tomto smere disponoval relevantnými informáciami, ktoré mu umožňovali takéto dokazovanie

vykonať.

78. Žalobca sa opätovne vyjadril aj k nekontaktnosti dodávateľa EMRA s. r. o., reprodukoval odvolacie
námietky, na ktoré žalovaný v napadnutých rozhodnutiach nereagoval. Taktiež k žalovaným tvrdenej
nedostatočnej obozretnosti pri výbere dodávateľa uviedol, že miera opatrnosti a primeraná obozretnosť

daňového subjektu vo vzťahu s dodávateľom sa posudzuje v prípade, ak nie je relevantne spochybnená
samotná materiálna existencia plnenia. Orgány finančnej správy nešpecifikovali skutkové okolnosti
vzťahujúce sa na spoločnosť EMRA s. r. o., na základe ktorých právnemu predchodcovi žalobcu malo
byť v septembri 2016 zrejmé, že ide o problematický daňový subjekt, s ktorým by nemal obchodovať.
Súčasťou administratívneho spisu nie je žiaden dôkaz, ktorý by preukazoval, že spoločnosť EMRA s. r.

o., v septembri 2016 nevykonávala ekonomickú činnosť.

79. Žalobca v závere vyjadrenia zhrnul, že v konaní pred správcom dane a žalovaným predložil
rozsiahle dôkazy – nielen samotnú dodávateľskú faktúru s položkovitým rozpisom tovaru a objednávku
k dodávateľskej faktúre, ale tiež rámcovú kúpnu zmluvu uzavretú s dodávateľom EMRA s. r. o. zo

dňa 01.09.2016, na ktorej je úradne osvedčená pravosť podpisu konateľky, ako aj skladovú evidenciu
príslušného tovaru (táto bola zaslaná správcovi dane v prílohe v poradí prvého odvolania daňového
subjektu z 23. augusta 2019), zmluvu o prenájme vozidla využívaného daňovým subjektom na prepravu
sporného tovaru odberateľovi do Českej republiky, uzavretú s prenajímateľom MEDIAS, s.r.o. (príloha
k podaniu s ev. č. 606241748/2020 zo dňa 09.07.2020), či prenosné potvrdenia umožňujúce vjazd

a zotrvanie vozidla v historickej časti mesta Žilina, z ktorých jedno sa vzťahovalo aj na kontrolované
zdaňovacie obdobie (prílohy elektronického podania s ev. č. 609233460/2020 z 12.11.2020), pričom
všetkyspornédodávateľskéfaktúry–izaostatnékontrolovanézdaňovacieobdobia–bolipreukázateľne
uhradené bezhotovostne prostredníctvom bankových prevodov na účet spoločnosti EMRA s. r. o.
Dodanie tovaru – náhradných dielov pre automobily – daňovému subjektu PERSOnica, s.r.o., zo strany

dodávateľa EMRA s. r. o., potvrdila jeho vtedajšia konateľka F. F. vypočutá správcom dane ako svedkyňa
(Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 202590428/2018 z 13.12.2018); na strane odberateľa právneho
predchodcu žalobcu, spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o., dodanie tovaru od spoločnosti PERSOnica,
s.r.o., potvrdil jej splnomocnený zástupca A. B., ktorý bol vypočutý v rámci vybavenia žiadosti správcu
dane o medzinárodnú výmenu informácií (protokol o ústním jednání č. 3372104/20/3005-60563-706225

z 13.07.2020, v ktorom je zachytená výpoveď svedka B., je prílohou k úradnému záznamu správcu
dane č. 101211696/2020 z 23.07.2020). Ostatne menovaný svedok B. vo svojej výpovedi potvrdil, že
mal plnomocenstvo na zastupovanie spoločnosti ZODANO TRADE, s.r.o., ktoré mu udelil jej vtedajší
konateľ, pán F., pričom vie, že spoločnosť ZODANO TRADE, s.r.o., obchodovala so spoločnosťou
PERSOnica, s.r.o., išlo o náhradné diely pre autá, nakupovalo sa v Žiline a odviezlo sa to do

Ostravy do skladu. Reálne uskutočnenie dodávok tovaru potvrdil i svedok G. H., hoci vypočúvaný
s časovým odstupom vyše troch rokov od kontrolovaného zdaňovacieho obdobia, ktorý bol vodičom
vykonávajúcim prepravu tovaru zo spoločnosti PERSOnica, s.r.o., do Českej republiky (Zápisnica o
ústnom pojednávaní č. 100820637/2020 z 28. apríla 2020, ktorá je prílohou k úradnému záznamu
správcu dane č. 101126219/2020 zo 6. júla 2020).

80. Napokon sa žalobca vyjadril aj k dodržaniu zákonnej lehoty daňovej kontroly a k postupu správcu
dane pri prevzatí účtovných dokladov od Kriminálneho úradu finančnej správy, ktorý vyhodnotil ako
nezákonný a za nezákonné označil aj správcom dane získané dôkazy.Vyjadrenie žalovaného k vyjadreniu žalobcu (duplika)

81. Žalovaný právo vyjadriť sa k vyjadreniu žalobcu (dupliky) nevyužil, s výnimkou konania sp. zn.
32S/4/2022, v ktorom žalovaný dňa 11.04.2023 doručil správnemu súdu vyjadrenie, podľa ktorého dňa
28.04.2022 správca dane poskytol právnemu zástupcovi žalobcu k nahliadnutiu spis č. 2120098156/
DK/500000050406/DU. Z nahliadnutia bola spísaná Zápisnica o vykonaní úkonu č. 101103251/2022,
prílohou ktorej je zoznam dokladov označený „OBSAH SPISU“. Ide o regulárny výstup z archivačného

systému Finančnej správy, t. j. položkovitého zoznamu všetkých dokumentov v členení na por. č.,
číslo záznamu, dátum doručenia/odoslania, odosielateľ/adresát, vec, počet príloh, dátum vybavenia
a spôsob vybavenia. Obsahom spisu sú všetky dokumenty z daňovej kontroly, vyrubovacích konaní
a odvolacích konaní dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január 2016 až december
2016. Právny zástupca žalobcu nazeral do spisu daňovej kontroly za všetky zdaňovacie obdobia t. j.
január 2016 až december 2016 nakoľko sa jednalo o jednu daňovú kontrolu pod ID č. 500000050406

viacerých zdaňovacích období. V takomto spise sa u správcu dane nachádza každý dokument jedenkrát
a len pre účely súdneho konania sa jeden spis rozmnožuje na jednotlivé zdaňovacie obdobia. Z
uvedeného dôvodu je potrebné rozlišovať administratívny spis daňového subjektu a žurnalizovaný spis.
Žurnalizovaný spis obsahuje dokumenty, ktoré mali vzťah k vyrubeniu dane za príslušné zdaňovacie
obdobie a daňový spis obsahuje aj iné s dorubenou daňou nesúvisiace dokumenty. V daňovom spise

ID č. 2120098156/DK/500000050406/DU sa nachádza žiadosť správcu dane o medzinárodnú výmenu
informácií, adresovanú finančnej správe Českej republiky, týkajúcu sa odberateľa ZODANO TRADE
s.r.o., ev. č. 449657/2018 z 3. augusta 2018 (dokument uvedený pod por. č. 18 prílohy „OBSAH
SPISU“) aj odpoveď českej finančnej správy na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií týkajúcu
sa odberateľa ZODANO TRADE s.r.o. ev. č. 575829/2018 z 8. októbra 2018 (dokument uvedený

pod por. č. 21 prílohy „OBSAH SPISU“), avšak sa nenachádza v administratívnom spise správneho
súdu za iné zdaňovacie obdobia, nakoľko tieto dokumenty sa týkajú zdaňovacieho obdobia november
2016. V daňovom spise ID č. 2120098156/DK/500000050406/DU sa nachádza žiadosť správcu dane
č. 102284529/2018 z 27. novembra 2018 adresovaná Finančnému riaditeľstvu SR o zrušenie stupňa
utajenia analytických výstupov z kontrolných výkazov dodávateľov subjektu EMRA s. r. o., RYJA, s.r.o.

a M-TRADE SK, s. r. o. (dokument uvedený pod por. č. 27 prílohy „OBSAH SPISU“). Nakoľko údaje z
analytickýchvýstupovzkontrolnýchvýkazovdanezpridanejhodnotypodliehajústupňuutajeniasprávca
dane ich má len v elektronickej forme xlm súbor. K dokumentom týkajúcim sa zástupcov N. Q. a C. D. D.
uviedol, že dané dokumenty sa nenachádzajú v daňovom spise ID č. 2120098156/DK/500000050406/
DU, nakoľko sú z obdobia pred 12.04.2018 t. j. pred vytvorením iniciálnej aktivity Poverenie na výkon

daňovej kontroly č. 100723348/2018. V archivačnom systéme FS sa daňový spis zakladá vytvorením
aktivity Poverenie na výkon daňovej kontroly a následne sa doň v časovom slede dopĺňajú ďalšie
dokumenty. Z uvedeného dôvodu dokumenty vytvorené pred dňom vytvorenia poverenia sa v daňovom
spise nenachádzajú. Do administratívneho spisu neboli zaradené, nakoľko ich existencia nesúvisí s
dorubenou daňou. Správca dane a následne žalovaný z dôvodu opatrnosti zasiela predmetné plné moci,

ktoré sa nachádzali v informačnom systéme správcu dane samostatným listom. Záznamy (dôkazy),
ktoré posudzoval odvolací orgán sa tiež všetky nachádzali v informačnom systéme (IS FS). Žalovaný
pri vydaní v poradí tretieho rozhodnutia disponoval príslušným spisovým materiálom, nakoľko dôkazy
v listinnej podobe – kópie, ktoré boli predložené odvolaciemu orgánu pri prvej a druhej predkladacej
správe,malodvolacíorgánkdispozíciiajprivydanívporadítretiehorozhodnutiaoodvolaní.Kvyjadreniu

žalovaný pripojil nasledovné prílohy: Plnomocenstvo č. 250053732/2016 zo dňa 15.03.2016 pre N. Q.
udelenú právnym predchodcom žalobcu, Zrušenie plnej moci č. 6071000165/2018 zo dňa 16.05.2018,
Generálna plná moc č. 607118466/2018 zo dňa 17.05.2018 pre C. D. D. udelenú právnym predchodcom
žalobcu, Upresnenie plnej moci č. 611025131/2018 zo dňa 06.08.2018, Odvolanie plnomocenstva č.
614914999/2018 zo dňa 20.11.2018, Plnomocenstvo č. 614889072/2018 zo dňa 20.11.2018, Kontrolný

výkaz č. ZA1180403-1, Kontrolný výkaz č. ZA1180403-2, Kontrolný výkaz č. ZA1180403-3, Daňové
priznanie k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január 2016- december 2016 v počte 14 ks,
Žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 449657/2018 zo dňa 03.08.2018, Odpoveď na žiadosť
o MVI č. 575829/22018 zo dňa 08.10.2018, Oznámenie č. 100596368/2020 zo dňa 04.03.2020 o
vykonanie miestneho zisťovania u kontrolovaného daňového subjektu a Zápisnica o vykonaní úkonu č.

102251133/2019 zo dňa 27.09.2019.

Posúdenie podstatných skutkových zistení a právnych argumentov správnym súdom82. Žalobca prostredníctvom právneho zástupcu podal na Krajský súd v Žiline, ako správny súd, dňa
29.06.2022 správnu žalobu, ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutí žalovaného č.
100907325/2022 zo dňa 14.04.2022, č. 100907022/2022 zo dňa 14.04.2022, č. 100906308/2022 zo dňa

14.04.2022, č. 100905170/2022 zo dňa 14.04.2022.

83. Krajský súd v Žiline, ako správny súd, uznesením sp. zn. 30S/182/2022 zo dňa
14.09.2022, právoplatným dňa 18.10.2022, vylúčil preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č.
100907022/2022 zo dňa 14.04.2022, č. 100906308/2022 zo dňa 14.04.2022, č. 100905170/2022 zo

dňa 14.04.2022 na samostatné konania. Konaniu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného
č. 100907022/2022 zo dňa 14.04.2022 bola pridelená na Krajskom súde v Žiline sp. zn. 32S/3/2022.
Konaniu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100906308/2022 zo dňa 14.04.2022 bola
pridelená na Krajskom súde v Žiline sp. zn. 32S/4/2022. Konaniu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia
žalovaného č. 100905170/2022 zo dňa 14.04.2022 bola pridelená na Krajskom súde v Žiline sp. zn.
32S/5/2022.

84. Na základe zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých
zákonov prešiel od 01.06.2023 výkon súdnictva z krajských súdov na správne súdy vo všetkých
veciach, v ktorých je od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov, konkrétne aj z Krajského
súdu v Banskej Bystrici, Krajského súdu v Trenčíne a Krajského súdu v Žiline na Správny súd v

Banskej Bystrici. V dôsledku uvedeného boli konania pôvodne vedené na Krajskom súde v Žiline pod
sp. zn. 30S/182/2022, 32S/3/2022, 32S/4/2022 a 32S/5/2022 vedené na Správnom súde v Banskej
Bystrici (ďalej aj ako „správny súd“) pod sp. zn. ZA-30S/182/2022, ZA-32S/3/2022, ZA-32S/4/2022
a ZA-32S/5/2022.

85. Správny súd v Banskej Bystrici uznesením sp. zn. ZA-30S/182/2022 zo dňa 17.04.2024 spojil na
spoločnékonanievecivedenénaSprávnomsúdevBanskejBystricipodsp.zn. ZA-30S/182/2022,
sp. zn. ZA-32S/3/2022 a sp. zn. ZA-32S/4/2022 (s výnimkou veci sp. zn. ZA-32S/5/2022) s tým, že veci
budú ďalej vedené v spoločnom konaní pod spoločnou sp. zn. ZA-30S/182/2022. Uznesenie nadobudlo
právoplatnosť dňa 10.05.2024. Správny súd spojil uvedené veci, v ktorých bola podaná jedna správna

žaloba, na spoločné konanie podľa § 65 ods. 1 Správneho súdneho poriadku z dôvodu, že veci spolu
skutkovo súvisia (ide o určenie rozdielu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia – september,
október, november tohto istého kalendárneho roku 2016; bola vedená jedna daňová kontrola – Protokol
z daňovej kontroly č. 100857527/2019 zo dňa 11.04.2019; bol určený rozdiel na dani z pridanej hodnoty
okrem iného aj vo vzťahu k dodaniu služieb od toho istého deklarovaného dodávateľa EMRA s.r.o.) a

týkajú sa tých istých účastníkov konania. Nakoľko uvedené kritéria nespĺňalo konanie o preskúmanie
zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100905170/2022 zo dňa 14.04.2022 týkajúce sa zdaňovacieho
obdobia december 2016, správny súd v ňom konal samostatne pod pridelenou sp. zn. ZA-32S/5/2022.

86. Žalobca žiadal na prejednanie veci nariadiť pojednávanie, správny súd preto nariadil pojednávanie

podľa § 107 ods. 1 písm. a) zákona č. 160/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení účinnom do
30.06.2023 podľa § 493e (ďalej aj ako „SSP“) na deň 30.05.2024. Žalovaný sa pojednávania pred
správnym súdom nezúčastnil, ospravedlnil svoju neúčasť a súhlasil, aby správny súd vec prejednal
a rozhodol na pojednávaní bez prítomnosti žalovaného.

87.Napojednávanísaprávnyzástupcažalobcuvyjadrilvzhodesobsahompísomnýchpodaní,zdôraznil
len niektoré zo žalobných námietok, a to nepreskúmateľnosť rozhodnutí žalovaného, s tým súvisiacu
neúplnosť administratívneho spisu s odkazom na rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn.
5sžfk/26/2017, 2sžfk/9/2017, 9sžfk/57/2020 a 7sžfk/62/2020. Uviedol, že za najpodstatnejšie považuje
nepredloženie odtajnených kontrolných výkazov od dodávateľa EMRA s. r. o. a absentujúca žiadosť

o medzinárodnú výmenu informácií, ktorá sa týkala odberateľa ZODANO TRADE s. r. o. a odpoveď
na túto žiadosť. Pokiaľ ide o začatie daňovej kontroly a získanie účtovných dokladov pre daňovú
kontrolu od Kriminálneho úradu finančnej správy, tak žalobca sa nestotožňuje s argumentáciou, že
prieskum správneho súdu je limitovaný od okamihu začatia daňovej kontroly 16.05.2018 a je nesprávny
záver, že nie je potrebné vyhodnocovať aj postup, na základe ktorého správca dane získal doklady,

ktoré boli žalobcovi zaistené pred začatím daňovej kontroly. Takúto argumentáciu považuje žalobca za
neudržateľnú.88. V rámci záverečného slova právny zástupca žalobcu iba v stručnosti uviedol, že s prihliadnutím na
obsah podanej správnej žaloby, repliky a prednes na pojednávaní navrhol, aby správny súd správnym
žalobe vyhovel, a žalobcovi priznal náhrada trov konania.

89. Úvodom k zodpovedaniu žalobcových námietok správny súd považuje za potrebné poukázať na
všeobecné východiská súdneho prieskumu pred správnym súdom. Správny súd preskúmava zákonnosť
rozhodnutí (príp. opatrení) orgánov verejnej správy a postup, ktorý vydaniu rozhodnutí (resp. opatrení)
predchádzal a to, či rozhodnutia (príp. opatrenia) orgánov verejnej správy a ich postup sú v súlade

s príslušnými hmotnoprávnymi a procesnoprávnymi predpismi. Konanie pred správnym súdom nie
je pokračovaním administratívneho konania, správny súd nenahrádza a nedopĺňa konanie orgánu
verejnej správy a nie je v jeho právomoci vykonávať prieskum správnou žalobou napadnutých aktov
orgánov verejnej správy a ich postupu nad rozsah a dôvody správnej žaloby, okrem prípadov, v ktorých
Správny súdny poriadok výslovne na takýto postup správny súd zmocňuje. Správna žaloba žalobcu je
všeobecnou správnou žalobou, pri ktorej nie je v právomoci správneho súdu vyhľadávať za žalobcu

nezákonnosti v postupe a v rozhodnutiach orgánov verejnej správy, prípadne konkretizovať všeobecné
a nekonkrétne žalobné námietky. Iniciátorom súdneho konania pred správnym súdom je žalobca –
účastník administratívneho konania a je na ňom, ako svoje právo na prieskum zákonnosti rozhodnutí
(príp. opatrení) orgánov verejnej správy využije, teda aké žalobné dôvody v správnej žalobe prednesie
a vymedzí. Podľa § 134 ods. 1 SSP je správny súd viazaný rozsahom a dôvodmi správnej žaloby, ak

nie je ustanovené inak. V ustanovení § 134 ods. 2 SSP sú vymedzené nedostatky resp. sú druhovo
vymedzené veci, pri ktorých správny súd nie je viazaný rozsahom a dôvodmi správnej žaloby. Správny
súd v postupe a v rozhodnutiach daňových orgánov nezistil nedostatky vymedzené v tomto zákonnom
ustanovení a nejde ani o žiadnu z druhovo vymedzených vecí v tomto zákonnom ustanovení, preto nebol
dôvod vykonať prieskum správnou žalobou napadnutého rozhodnutia nad rozsah a dôvody správnej

žaloby.

90. Správny súd preskúmal správnou žalobou napadnuté rozhodnutia žalovaného a jemu
predchádzajúce rozhodnutia správcu dane, vrátane postupu, ktorý ich vydaniu predchádzal, v rozsahu
a z dôvodov všeobecnej správnej žaloby, a dospel k záveru, že správne žaloby žalobcu o preskúmanie

napadnutých rozhodnutí žalovaného sú nedôvodné, preto ich podľa § 190 SSP zamietol.

91. Podľa § 2 ods. 1 a 2 SSP; (1) V správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo
právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje
v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. (2) Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom

chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením
orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej
správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde.

92. Podľa § 6 ods. 1 SSP; Správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb

zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov
orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v
ďalších veciach ustanovených týmto zákonom.

93. Podľa § 134 ods. 1 a 2 SSP; (1) Správny súd je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak nie je ďalej

ustanovené inak. (2) Správny súd nie je viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, ak
a) rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy bolo vydané na základe
neúčinného právneho predpisu,
b) rozhodnutie alebo opatrenie vydal orgán, ktorý na to nebol podľa zákona oprávnený,
c) ide o veci podľa § 192,

d) ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. c), ak je žalobcom fyzická osoba,
e) ide o veci podľa § 6 ods. 2 písm. d),
f) vec súvisí s ochranou práv spotrebiteľa.

94. Podľa § 190 SSP; Ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje

k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne.

95. Podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH v znení platnom a účinnom v zdaňovacom období roku 2015; (1)
Daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudneprávo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania
deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k
nehnuteľnostidokatastranehnuteľností.Pridodanístavbynazákladezmluvyodieloaleboinejobdobnej

zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom
dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. (2) Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

96. Podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH v znení platnom a účinnom v zdaňovacom období roku 2015; (1)
Právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe

vznikla daňová povinnosť. (2) Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a
služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ
môže odpočítať daň, ak je daň
a)vočinemuuplatnenáinýmplatiteľomvtuzemskuztovarovaslužieb,ktorésúalebomajúbyťplatiteľovi
dodané,
b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12,

97. c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a,
d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru.

98. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH v znení platnom a účinnom v zdaňovacom období roku 2015; Právo
na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak

a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71,
b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70,
c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu,
d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v
ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca.

99. Úvodom k zodpovedaniu žalobcových námietok správny súd považuje za potrebné uviesť, že právo
na odpočítanie dane uvedené v čl. 167 a nasl. Smernice Rady 2006/112/ES zo dňa 28.novembra
2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH
a v zásade nemôže byť obmedzené. Právo zdaniteľných osôb odpočítať z dane, ktorú majú zaplatiť,

daň splatnú alebo zaplatenú na vstupe, z tovarov, ktoré nadobudli alebo služieb, ktoré prijali,
predstavuje základnú zásadu spoločného európskeho systému dane z pridanej hodnoty (opakovane
judikované závery vyplývajúce napr. z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-324/11 Tóth). Cieľom
režimu odpočítania dane je úplne zbaviť zdaniteľné osoby bremena dane splatnej alebo zaplatenej v
rámci všetkých hospodárskych činností. Spoločný systém dane z pridanej hodnoty zabezpečuje úplnú

neutralitu daňového zaťaženia všetkých hospodárskych činností bez ohľadu na ich účel alebo výsledky,
za predpokladu, že sú samy predmetom dane (závery vyslovené Súdnym dvorom EÚ napr. v rozhodnutí
C-285/11 Bonik). Toto právo sa osobitne uplatňuje bezprostredne na všetky dane zaťažujúce transakcie
uskutočnené na vstupe. Zároveň ale každá transakcia musí byť vo vzťahu k DPH sama predmetom
vyhodnotenia, nezávisle na DPH splatnej za predchádzajúce alebo nasledujúce transakcie (opakovane

judikované závery vyplývajúce napr. z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-267/2015 zo dňa
22.06.2016 Gemeente Woerden/Staatssecretaris van Financi?n).

100. Odpočítanie dane môže byť v zmysle judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ obmedzené najmä
v prípadoch, ak :

(1) zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane,
(2) došlo k daňovému podvodu
(3) došlo k prípadu zneužitia práva.

101. Kumulatívne splnenie hmotnoprávnych podmienok je aj pri určitom judikatórnom posune naďalej

základnýmpredpokladompreodpočetDPH.Splneniepodmienokpre odpočítaniedanevovšeobecnosti
preukazuje osoba, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje. V prípade, že by boli hmotnoprávne
podmienky na odpočítanie dane splnené, aj tak môže dôjsť k obmedzeniu práva na odpočítanie dane,
a to v prípade daňového podvodu alebo zneužitia práva. Potreba rozlišovania dôvodov na odpočítanie
dane a zamedzenie „zmiešavania“ dôvodov na nepriznanie odpočítania dane bola opakovane vyslovená

v judikatúre Najvyššieho súdu SR a Najvyššieho správneho súdu SR (napr. rozhodnutie Najvyššieho
správneho súdu SR sp. zn. 3Sfk/27/2021 zo dňa 30.11.2022). Potreba rozlišovania uvedených dôvodov
nachádza svoj materiálny odraz aj v teórii dôkazného bremena, pretože ide o odlišné prípady preneuznanieodpočítaniadaneajeprinichodlišnýobsaharozsahdôkaznéhobremenadaňovéhosubjektu
a správcu dane.

102. Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie dane sú :
(1) že poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná pre daň (t.j. status
osoby deklarovaného dodávateľa),
(2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o fiktívne plnenie (t.j. materiálna existencia plnenia),
(3) že prijaté plnenie je príjemcom (daňovým subjektom) použité v rámci jeho ekonomickej činnosti.

103. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, právo
na odpočítanie dane môže byť odopreté. Dôkazné bremeno na preukázanie splnenia podmienok pre
odpočítanie dane je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje.

104. Platiteľ dane si v zmysle Zákona o DPH môže odpočítať daň:

• dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH),
• daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru (§ 19 ods. 1 zákona o DPH) alebo služby (§ 19 ods.
2 zákona o DPH),
• daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje, musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z
tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH), a

• zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm.
a/ zákona o DPH), čo je však formálnou a nie hmotnoprávnou podmienkou na odpočítanie dane.

105. Pri daňovom podvode je na rozdiel od preukazovania splnenia hmotnoprávnych podmienok na
odpočítanie dane dôkazné bremeno primárne na správcovi dane. Predpoklady pre posúdenie veci ako

daňového podvodu boli zadefinované v judikatúre Súdneho dvora EÚ, na základe ktorej bol vytvorený
tzv. Axel Kittel test existencie daňového podvodu (C-439/04 a C-440/04, Axel Kittel a Recolta Recycling).
Pri daňovom podvode musí správca dane v rámci svojho dôkazného bremena:
(1) preukázať existenciu podvodu na dani z pridanej hodnoty (chýbajúcu daň) a to v ktoromkoľvek
predchádzajúcom článku reťazca (objektívny test v rámci celého reťazca),

(2) preukázať objektívne skutkové okolnosti svedčiace tomu, že kontrolovaný daňový subjekt o podvode
na predchádzajúcom článku reťazca vedel alebo mohol vedieť, pričom stačí nevedomá nedbalosť a
nemusí ísť o úmysel (vedomostný test konkrétneho subjektu)
(3) musí posúdiť, či kontrolovaný daňový subjekt prijal opatrenia ktoré po ňom je možné rozumne
vyžadovať aby zistil, či prijaté plnenie nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (due diligence

vedomostný test konkrétneho subjektu).

106.Zuvedenejúvodnejargumentáciejezrejmé,žezákonoDPH,ktorýprevzalprávnuúpravusmernice
o DPH, stanovuje podmienky, za ktorých si daňový subjekt môže uplatniť právo na odpočítanie dane,
pričom tieto sú vymedzené kumulatívne a nesplnenie čo len jednej z týchto podmienok je dôvodom

pre neuznanie odpočtu DPH pre nesplnenie hmotnoprávnych podmienok. Splnenie týchto kumulatívne
vymedzených podmienok nemožno odpustiť. Na preukázanie nároku na odpočítanie dane nestačí len
predloženie faktúry a ostatných účtovných dokladov preukazujúcich formálnu stránku deklarovaného
plnenia - v tomto prípade poskytnutia služby. Zákonodarca pri uplatnení nároku na odpočet DPH
požaduje aj preukázanie materiálnej stránky - preukázanie reálneho uskutočnenia deklarovaného

zdaniteľného plnenia. Z uvedeného vyplýva, že je potrebné preukázať skutočné/reálne dodanie tovaru
resp. poskytnutie služby deklarovaným dodávateľom.

107. Správny súd v prvom rade uvádza, že v súlade s ustanovením § 134 ods. 1 SSP je viazaný
rozsahomadôvodmižaloby,nakoľkovpredmetnejvecinejdeožiadnuzvýnimiekustanovenúvodseku2

citovaného paragrafu. Podľa § 182 ods. 1 písm. e) SSP je jednou z povinných náležitostí správnej žaloby
uviesť dôvody žaloby, z ktorých musí byť zrejmé, z akých konkrétnych skutkových a právnych dôvodov
žalobca považuje napadnuté výroky rozhodnutia za nezákonné (tzv. žalobné body). Je povinnosťou
žalobcu v konkrétnostiach uviesť, v čom je rozhodnutie, ktoré napáda, alebo postup, ktorý jeho vydaniu
predchádzal, v rozpore so zákonom a ako to malo vplyv na zákonnosť napadnutých rozhodnutí. Správny

súd si nemôže žalobné body sám dopĺňať, alebo ich vyvodzovať z obsahu administratívneho spisu, či
napadnutých rozhodnutí.108. V rámci bodu II. správnej žaloby žalobca namietal nepreskúmateľnosť napadnutých rozhodnutí pre
nedostatočné odôvodnenie vzhľadom na to, že podľa žalobcu sa žalovaný v odôvodnení napadnutých
rozhodnutínevysporiadalsniektorýmipodľažalobcušpecifickýmiapodstatnýmiodvolacíminámietkami,

keď v daňovom konaní sa žalovaný v odôvodnení rozhodnutia o odvolaní musí vysporiadať so všetkými
námietkami uvedenými v odvolaní, keď tejto povinnosti sa nemožno zbaviť (§ 63 ods. 5 Daňového
poriadku). Zároveň žalobca v tejto časti správnej žaloby uviedol výpočet odvolacích námietok, s
ktorými sa žalovaný v napadnutých rozhodnutiach nevysporiadal. Z hľadiska posúdenia dostatočnosti
odôvodnenia je podstatné, aby sa správne orgány vo svojich rozhodnutiach vysporiadali so všetkými

kľúčovými námietkami účastníka administratívneho konania, čo môže v niektorých prípadoch znamenať
konzumáciu vysporiadania sa niektorými čiastkovými námietkami, pričom uvedené platí najmä v prípade
takých podaní, ktoré sú čo do rozsahu obsiahle, ako tomu bolo aj v prípade odvolaní žalobcu proti
prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane. Aj v zmysle judikatúry Ústavného súdu (v súlade s nálezom
napr. Ústavného súdu SR I. ÚS 241/07, I. ÚS 342/2010) a Európskeho súdu pre ľudské práva (rozsudok
ESĽP vo veci R. S. proti Španielsku z 09.12.1994, č. 18390/91) sa nemusia dať detailné odpovede

na všetky účastníkom konania predostreté otázky, ale len na tie, ktoré sú pre rozhodnutie vo veci
podstatné, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny základ rozhodnutia. Nevyžaduje sa, aby
na každú námietku účastníka konania bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia tak, ako to v
žalobe prezentuje žalobca, ale iba na taký argument či námietku, ktorá je pre rozhodnutie danej veci
rozhodujúca a vyžaduje sa špecifická odpoveď.

109. V zmysle uvedeného má správny súd za to, že žalovaný dostatočne odôvodnil napadnuté
rozhodnutia,nakoľkoobsahujúodpovedenapodstatnéodvolacienámietkyžalobcu.Zároveňjepotrebné
uviesť,žesprávnažalobažalobcuvtejtočastineobsahuježiadnekonkrétneazároveňpreprejednávané
veci podstatné skutočnosti, s ktorými by sa žalovaný, či správca dane nevysporiadali alebo ktoré by

nezobrali do úvahy, či ich nesprávne vyhodnotili, preto správny súd vyhodnotil žalobné námietky v tejto
častisprávnejžalobyakovšeobecné,neumožňujúcevykonaťsúdnyprieskumzostranysprávnehosúdu.

110. Správny súd zároveň uvádza, že prvostupňové konanie a odvolacie konanie tvoria jeden celok,
preto námietka, že správca dane sa nevysporiadal s vyjadrením daňového subjektu zo dňa 23.05.2019

k protokolu z daňovej kontroly v časti nedodržania lehoty daňovej kontroly nie je dôvodná, nakoľko
žalovaný na túto námietkou v rámci odvolacieho konania reagoval v odôvodnení napadnutých
rozhodnutí (strana 16 napadnutých rozhodnutí). Zároveň je potrebné uviesť, že skutočnosť, že žalobca
nesúhlasí s argumentáciou ohľadom vymedzenia pochybností správcu dane, s ktorou sa stotožnil
žalovaný, hoci táto argumentácia je založená na odlišných záveroch, ako na záveroch k akým dospel

žalobca, nemožno zamieňať s nepreskúmateľnosťou napadnutých rozhodnutí pre nedostatok dôvodov.

111. Podľa názoru správneho súdu z dokazovania vykonaného správcom dane v priebehu daňovej
kontroly a vyrubovacích konaní vyplýva, že správca dane určil žalobcovi prvostupňovými rozhodnutiami
rozdiel DPH za zdaňovacie obdobia september, október a november 2016 z dôvodu nepreukázania

splnenia druhej hmotnoprávnej podmienky pre priznanie práva na odpočet DPH, ktorou je materiálna
existencia plnenia. Z preskúmavaných rozhodnutí daňových orgánov vo všeobecnosti vyplýva, že
žalobcovi nebolo uznané právo na odpočítanie dane z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok,
konkrétne že nebolo preukázané skutočné dodanie tovaru od dodávateľa EMRA s.r.o.

112. Správny súd sa nestotožnil s námietkou žalobcu, že by napadnuté rozhodnutia žalovaného
aj prvostupňové rozhodnutia správcu dane boli nepreskúmateľné, pričom i žalobnú námietku o
nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí preto, lebo nemala byť ozrejmená či vysvetlená zmena
záveru daňových orgánov, ktorý sa oproti protokolom a predchádzajúcim prvostupňovým rozhodnutiam
neviaže iba k osobe spochybnenia deklarovaného dodávateľa a odberateľa, ale k tomu či sa zdaniteľné

plnenie uskutočnilo, nepovažoval správny súd za dôvodnú. Záver daňových orgánov nebol arbitrárny
a ani žalobcovi neozrejmený. Z obsahu administratívnych spisov správny súd zistil, že správca dane
vyhodnotil zistenia uvedené v protokole z daňovej kontroly tak, že dospel k záveru, že dodávky tovaru
od deklarovaného dodávateľa EMRA s.r.o. boli fiktívne a nebolo preukázané, že žalobca tovar na vstupe
prijal a ani to, že ho dodal do Českej republiky.

113. Z obsahu administratívnych spisov správny súd zistil, že správca dane vo Výzve na vyjadrenie sa
k pochybnostiam správcu dane podľa § 45 ods. 1 písm. f) a § 46 ods. 5 Daňového poriadku (vedená pod
č. 100497378/2019 zo dňa 22.02.2019) k deklarovanému dodávateľovi EMRA s.r.o. formuloval svojezávery tak, že „z úkonov, ktoré boli vykonané v priebehu daňovej kontroly (ústne pojednávanie, svedecká
výpoveď, zaslaná výzva) a získaných dôkazov z preverovania dodávateľa EMRA s.r.o., nebol získaný
a predložený dôkaz, ktorý by preukázal reálnosť dodania tovaru touto spoločnosťou...výpoveďou svedka

F. F. nebola hodnoverne preukázaná reálnosť dodania tovaru spoločnosťou EMRA s.r.o. a pani F. F.
nepredložila žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené...“
a správca dane tieto závery prevzal aj do samotného protokolu z daňovej kontroly (na strane 20
protokolu). Záver o nepreukázaní reálnej existencie fakturovaného tovaru zdôvodnil správca dane na str.
10 – 13 Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 101650880/2021 zo dňa 07.09.2021. Pochybnosti správcu

dane uvedené vo výzve sa zároveň týkali aj spochybnenia reálnosti intrakomunitárneho dodania tovaru
žalobcom deklarovanému odberateľovi ZODANO TRADE s.r.o. do Českej republiky s oslobodením od
DPH. V tomto kontexte boli potom odôvodnené i prvostupňové rozhodnutia správcu dane, keď následne
žalovaný poukazoval v odôvodnení napadnutých rozhodnutí na závery správcu dane, ktoré podľa neho
vychádzali zo spoľahlivo zisteného skutkového stavu, na základe ktorého bolo možné konštatovať,
že deklarovaný obchodný vzťah bol bez riadneho podnikateľského dôvodu a žalobca nedisponoval

materiálnou existenciou plnenia od deklarovaného dodávateľa EMRA s.r.o. uvedeného na faktúrach,
ktorému nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona o DPH z dôvodu absencie predmetu
DPH, s následnou možnosťou uplatnenia práva na odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH
u žalobcu.

114. Za irelevantný súd považoval i poukaz žalobcu na závery správcu dane uvedené vo vzťahu k
hmotnoprávnym podmienkam pre priznanie práva na odpočet DPH v tých jeho rozhodnutiach, ktoré
boli zrušené žalovaným ako odvolacím orgánom po využití odvolania žalobcom a ich porovnávanie
s výsledkami daňovej kontroly obsiahnutými v protokoloch z daňových kontrol, či ich porovnávanie
so závermi tých prvostupňových rozhodnutí vydaných ako posledných v poradí, ktoré sa napokon

spolu s napadnutými rozhodnutiami žalovaného stali predmetom súdneho prieskumu. Právoplatnosťou
rozhodnutí odvolacieho orgánu boli pôvodné prvostupňové rozhodnutia správcu dane zrušené, teda
nastal stav akoby ani neboli vydané, preto v nich konštatované závery nevyvolávajú žiadne účinky,
pričom daňové konanie sa vrátilo do vyrubovacieho konania, t.j. do štádia rozhodovania správcu dane
ako prvostupňového orgánu verejnej správy. Správca dane nie je viazaný právnymi závermi vyslovenými

v jeho predchádzajúcich prvostupňových rozhodnutiach, ktoré boli zrušené odvolacím orgánom a
rovnako nie je vylúčené, aby správca dane dospel k iným záverom v rámci rozhodnutia vydaného vo
vyrubovacom konaní oproti tým, ktoré uviedol v protokole. Pre úplnosť súd dodáva, že preskúmaním
príslušných častí administratívnych spisov vyplynulo, že v protokole z daňovej kontroly sa správca dane
vyjadril nielen v smere, ktorý zdôraznil v správnej žalobe žalobca (spochybnenie identity dodávateľa),

ale aj v tom smere, že vykonané dokazovanie preukázalo, že vecné plnenie z predložených faktúr
od spoločnosti EMRA s.r.o. nenastalo, predložené faktúry sa ukázali ako nedôveryhodné, predložené
bez reálneho podkladu, t.j. poukazované bolo i na nepreukázanie samotného materiálneho základu
obchodných transakcií. Vzhľadom na uvedené správny súd nevzhliadol dôvodnosť žalobcovej námietky,
žebysasprávcadanevprvostupňovýchrozhodnutiachodchýlilodzáverovzaujatýchvpriebehudaňovej

kontroly.

115. Daňové orgány nespochybnili len to, že tovar dodal deklarovaný dodávateľ, ale spochybnili realitu
plnenia – dodanie tovaru. Žalobca preto vychádzal z nesprávneho záveru, že realizácia plnenia nebola
spochybnená, nakoľko správca dane ešte pred ukončením daňovej kontroly spochybnil realitu plnenia,

pričom tieto jeho pochybnosti sa v priebehu viacerých vyrubovacích konaní doplneným dokazovaním
ešte viac potvrdili. Úlohou správneho súdu v tomto súdnom konaní bolo v rozsahu a z dôvodov správnej
žaloby preskúmať, či závery daňových orgánov z hľadiska zákonnosti obstoja a či v ich postupe
nedošlo k takým vadám, ktoré by mohli mať za následok nezákonnosť ich rozhodnutí. V tejto súvislosti
je preto dôležité uviesť, že dôkazné bremeno spočívajúce v preukázaní splnenia hmotnoprávnych

podmienok na odpočítanie dane zaťažuje predovšetkým daňový subjekt (podľa § 24 ods. 1 Daňového
poriadku daňový subjekt preukazuje: a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a
skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný
podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane
pri správe daní, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť).

Je povinnosťou daňového subjektu predložiť dôkazy preukazujúce splnenie podmienok vyžadovaných
pre vznik ním uplatňovaného nároku. Správca dane v daňovej kontrole len preveruje/verifikuje, či
boli splnené hmotnoprávne podmienky pre odpočet DPH. Úlohou správcu dane nie zisťovať ako sa
deklarované obchodné transakcie naozaj stali a vykonávať dokazovanie dovtedy, kým sa nepreukážutvrdenia daňového subjektu. Správca dane len verifikuje tvrdenia daňového subjektu a v prípade, že
ich spochybní, dôkazné bremeno sa opäť presúva na daňový subjekt. Ak správca dane pri preverovaní
tvrdení a podkladov daňového subjektu nadobudne dôvodnú pochybnosť o oprávnenosti uplatňovaného

nároku – preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť a úplnosť dôkazov predložených daňovým
subjektom, potom je opäť na daňovom subjekte, aby predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov
vyvrátil pochybnosti správcu dane. Dôkazné bremeno zaťažuje správcu dane v úplnom rozsahu len v
prípade záveru o podvodnom konaní a o zneužití práva, čo nebol prejednávaný prípad.

116. V rámci bodu III. správnej žaloby žalobca namietal nedodržanie procesného postupu v zmysle
§ 73 ods. 2 Daňového poriadku, t. j. nepostúpenie odvolania správcom dane s úplným spisovým
materiálom. Správny súd nahliadnutím do administratívnych spisov zistil, že správca dane síce
nepostupoval v zmysle uvedeného ustanovenia a v rámci odvolacieho konania proti v poradí tretím
rozhodnutiam predložil žalovanému len časť listín tvoriacich administratívny spis, avšak zároveň je
potrebné uviesť, že nie každé porušenie procesného postupu má automaticky za následok nezákonnosť

napadnutých rozhodnutí. V okolnostiach veci správny súd prihliadol najmä na to, že z predkladacích
správ týkajúcich sa odvolaní proti v poradí prvým a druhým rozhodnutiam správcu dane, ktoré sú
súčasťou administratívnych spisov, vyplýva, že žalovanému ako odvolaciemu orgánu bol predložený v
tom čase existujúci spisový materiál a teda žalovaný mal objektívne možnosť sa oboznámiť s týmito
materiálmi už v čase vydania zrušujúcich rozhodnutí, o čom svedčí aj obsah odôvodnenia napadnutých

rozhodnutí, z ktorých vyplýva, že žalovaný mal vedomosť o priebehu vykonanej daňovej kontroly a
vyrubovacích konaniach a bol oboznámený s dôkazmi a listinami, ktoré boli súčasťou spisového
materiálu. Vzhľadom na uvedené správny súd nepovažoval uvedenú žalobnú námietku za dôvodnú.

117. V časti IV. správnej žaloby žalobca namietal, že správca dane neumožnil žalobcovi riadne a

plnohodnotne realizovať jeho práva podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku v spojení s § 46
ods. 5 Daňového poriadku, pričom argumentoval tým, že v rámci posudzovanej daňovej kontroly na
DPH za zdaňovacie obdobia január 2016 až december 2016 správca dane vydal 22.02.2019 Výzvu
č. 100497378/2019 na vyjadrenie sa k pochybnostiam správcu dane a oboznámeniu s kontrolnými
zisteniami a dôkazmi v rámci výkonu daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie

obdobia január 2016 až december 2016, obsahom ktorej bolo nejednoznačné a zmätočné vyjadrenie
pochybností a záverov správcu dane. V tomto oboznámení správca dane určil daňovému subjektu
lehotu 8 dní od doručenia výzvy na vyjadrenie sa k pochybnostiam správcu dane a predloženie dôkazov
k svojim tvrdeniam, pričom na základe žiadosti žalobcu o predĺženie lehoty rozhodnutím žiadosti
žalobcu nevyhovel a ešte v ten deň vyhotovil protokol z daňovej kontroly. Žalobca poukázal na časť

predmetnej výzvy, ktorá mala svedčiť o závere správcu dane, podľa ktorého spochybnil len identitu
deklarovaného dodávateľa, nie však samotnú existenciu predmetu dodania, ale správny súd sa s touto
otázkou vysporiadal v predchádzajúcej časti odôvodnenia tohto rozhodnutia a vyhodnotil túto námietku
ako nedôvodnú a záver správcu dane ako jednoznačný. Čo sa však týka námietky žalobcu vo vzťahu
k odopretiu realizácie jeho práva podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku v spojení s § 46 ods.

5 Daňového poriadku, správny súd po preskúmaní administratívneho spisu zistil, že správca dane dňa
22.02.2019 vydal výzvu na vyjadrenie sa k pochybnostiam správcu dane a oboznámeniu s kontrolnými
zisteniami a dôkazmi v rámci výkonu daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia
január až december 2016 v lehote 8 dní. Táto výzva bola právnemu zástupcovi žalobcu doručená dňa
25.02.2019. Na základe žiadosti žalobcu správca dane rozhodol o predĺžení tejto lehoty do 13.03.2019.

Následne pred uplynutí predĺženej lehoty správca dane zaslal žalobcovi Doplnenie oboznámenia s
kontrolnými zisteniami a dôkazmi v rámci výkonu daňovej kontroly zo dňa 12.03.2019, ktorým opätovne
vyzval žalobcu na vyjadrenie sa k pochybnostiam správcu dane a na predloženie dôkazov k svojim
tvrdeniam. Doplnenie oboznámenia bolo doručené právnemu zástupcovi žalobcu dňa 01.04.2019. Toto
doplnenie obsahovalo informácie získané správcom dane dožiadaním Daňového úradu Trnava vo

vzťahu k subdodávateľom žalobcu, spoločnostiam UNI BizGROUP s.r.o., GOLDEA SLOVAKIA, s.r.o. a
WiloFood, s.r.o. a dožiadaním Daňového úradu Bratislava vo vzťahu k dodávateľovi žalobcu RYJA s.r.o.
Na základe uvedených skutočností je podľa správneho súdu zrejmé, že nebola porušená ani odopretá
realizácia práva žalobcu podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku v spojení s § 46 ods. 5 Daňového
poriadku a žalobca mal dostatok času (na základe výzvy zo dňa 22.02.2019 a doplnenej výzvy zo dňa

12.03.2019) vyjadriť sa k pochybnostiam správcu dane a na predloženie dôkazov na podporu svojich
tvrdení. Táto žalobná námietka tak bola podľa správneho súdu nedôvodná.118. Pokiaľ žalobca poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžf/65/2016
zo dňa 13.02.2018, tak správny súd má za to, že názor vyjadrený v predmetnom rozsudku je prekonaný
neskoršou judikatúrou, a to predovšetkým rozhodnutiami Súdneho dvora Európskej únie vo veci Vikingo

Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 03.09.2020 a vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa
09.12.2021, ktoré identitu dodávateľa už nevnímajú ako materiálnu podmienku práva na odpočítanie
DPH. V čase vydania predmetného rozsudku sa za materiálnu podmienku práva na odpočítanie DPH
považovala i identita dodávateľa. V súčasnosti podľa judikatúry patrí medzi materiálne podmienky práva
na odpočítanie DPH postavenie (status) dodávateľa tovaru ako zdaniteľnej osoby. Identita dodávateľa,

resp. jeho správne uvedenie na faktúre, patrí medzi podmienky formálne (rozhodnutia Súdneho dvora
Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 25; vo
veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27). Nepreukázanie hmotnoprávnej
(materiálnej) podmienky pre priznanie práva na odpočet DPH je dôvodom pre odopretie tohto práva a v
prípade nezrovnalostí vo faktúre (ako formálnej podmienky) tomu tak bez ďalšieho nie je (rozhodnutia
Súdneho dvora EÚ vo veci Paper Consult z 19. októbra 2017, C-101/16, bod 41; vo veci Ferimet, bod

33; vo veci Senatex, bod 38; vo veci Kemwater ProChemie, bod 29). Vzhľadom na uvedený judikatórny
posun v rozhodovacej činnosti Súdneho dvora Európskej únie, na ktorý naviazala i rozhodovacia činnosť
Najvyššieho správneho súdu SR (rozsudok sp. zn. 6Sžfk/42/2020 zo dňa 24.11.2021) je argumentácia
poukazom na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 1Sžf/65/2016 zo dňa 13.02.2018
nepriliehavá.

119. K žalobcom uvedenému rozsudku Krajského súdu v Žiline sp. zn. 30S/67/2021 zo dňa 25.05.2022
správny súd uvádza, že tento nepredstavuje ustálenú rozhodovaciu prax, ktorá by bola pre správny súd
záväzná, pričom je potrebné vnímať odlišnosť konkrétneho postupu správcu dane v tej ktorej daňovej
kontrole s prihliadnutím aj na osobitné skutkové okolnosti každého správcom dane preverovaného

deklarovaného zdaniteľného obchodu medzi dodávateľom a daňovým subjektom.

120. Pokiaľ ide o námietku v časti V. správnej žaloby, podľa ktorej daňová kontrola bola začatá skôr už
prevzatím účtovných dokladov od Kriminálneho úradu finančnej správy dňa 18.04.2018 a nie až dňom,
ktorý je uvedený v oznámení o začatí daňovej kontroly, teda 16.05.2018 nie je táto námietka dôvodná,

pričom i v tejto časti uvádza žalovaný argumentáciu, ktorá je obsiahnutá v odôvodnení jeho rozhodnutia.
Správny súd po preskúmaní administratívnych spisov zistil, že dňa 12.04.2018 bolo správcom dane
vydané Oznámenie o daňovej kontrole č. 100724495/2018, v ktorom bolo uvedené, že daňová kontrola
sa začne dňa 16.05.2018. Uvedené Oznámenie o daňovej kontrole bolo doručené splnomocnenej
zástupkyni žalobcu dňa 18.04.2018, kedy boli účtovné doklady žalobcu, zaistené Kriminálnym úradom

finančnej správy dňa 06.02.2018, odovzdané správcovi dane. Podľa správneho súdu neobstojí názor,
že daňová kontrola mala začať už 18.04.2018, kedy Kriminálny úrad finančnej správy správcovi dane
odovzdal účtovné doklady žalobcu. Z ustanovenia § 46 ods. 1 Daňového poriadku vyplýva, že daňová
kontrola začína dňom určeným v oznámení žalobcu o daňovej kontrole (v prejednávanom prípade
začala dňa 16.05.2018). V zmysle § 46 ods. 2 Daňového poriadku, ak sa vykonáva daňová kontrola

na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, daňová kontrola je
začatá v deň spísania zápisnice o začatí daňovej kontroly alebo v deň uvedený v oznámení o daňovej
kontrole. Podľa správneho súdu nebol dôvod na postup správcu dane podľa § 46 ods. 3 Daňového
poriadku, a teda na začatie konania spísaním do zápisnice bez vydania oznámenia o začatí daňovej
kontroly, ako to uvádza žalobca, keďže správca dane v čase vydania oznámenia o začatí daňovej

kontroly ešte nedisponoval účtovnými dokladmi žalobcu. Skutočnosť, že správca dane prevzal doklady
od Kriminálneho úradu finančnej správy v súlade s § 22 zákona č. 652/2004 Z. z. ešte neznamená, že
sú splnené podmienky pre začatie daňovej kontroly v zmysle § 46 ods. 3 Daňového poriadku. Keďže
správca dane postupoval podľa § 46 ods. 1 Daňového poriadku, bola daňová kontrola začatá dňom
16.05.2018, ktorý je uvedený v oznámení o začatí daňovej kontroly. Správy súd uvádza, že podmienky

pre postup podľa § 46 ods. 3 Daňového poriadku v predmetnej veci naplnené neboli s ohľadom na
absenciu a nepreukázanie naplnenia podmienok postupu podľa tohto zákonného ustanovenia. Pokiaľ
ide o moment ukončenia daňovej kontroly, v zmysle § 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku končí
daňová kontrola dňom doručenia protokolu daňovému subjektu. Žalobcovi, resp. jeho splnomocnenému
zástupcovi bol Protokol z daňovej kontroly č. 100857527/2019 zo dňa 11.04.2019 spolu s výzvou

na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručený dňa 30.04.2019. Podľa § 46 ods. 10
Daňového poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. V
predmetnom prípade trvala daňová kontrola od 16.05.2018 do 30.04.2019. Dĺžka daňovej kontroly preto
nebola prekročená a námietku žalobcu o prekročení lehoty na vykonanie daňovej kontroly správny súdvyhodnotil ako nedôvodnú. Námietku žalobcu o nezákonnom zadržiavaní účtovných dokladov žalobcu
Kriminálnym úradom finančnej správy, pretože presiahlo zákonný limit 60 dní odo dňa ich zaistenia,
správny súd považuje za irelevantnú, pretože v pomeroch prejednávanej veci a v nadväznosti na obsah

námietok žalobcu viažucich sa k úprave lehoty podľa § 22 ods. 1 zákona č. 652/2004 Z. z., správny súd
uvádza,žepredmetomprieskumusprávnehosúduvtejtovecijepostuparozhodnutiesprávnehoorgánu
prvého stupňa a žalovaného, pričom postupom správneho orgánu prvého stupňa sa v danom prípade
rozumie postup, ktorý predchádzal vydaniu rozhodnutia správcu dane od začatia administratívneho
konania, čo v danom prípade zodpovedá časovému úseku od začatia daňovej kontroly dňom 16.05.2018

podľa oznámenia o začatí daňovej kontroly podľa § 46 ods. 1 Daňového poriadku. Prieskum zákonnosti
správneho súdu na postup orgánov podľa § 22 ods. 1 zákona č. 652/2004 Z. z. platného a účinného
v čase realizácie daňovej kontroly nedopadá. Skutočnosť momentu obmedzenia daňového subjektu v
nakladaní s účtovnými dokladmi úpravou podľa § 46 ods. 1, 3 Daňového poriadku na seba moment
začatia daňovej kontroly neviaže. Lehota podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku teda bola dodržaná.

121. Prevažná časť žalobnej argumentácie v časti VI. správnej žaloby smeruje k tomu, že napadnuté
rozhodnutia, ako aj prvostupňové rozhodnutia správcu dane vychádzajú z nedostatočne zisteného
skutkového stavu a z nesprávneho právneho posúdenia veci. Správca dane podľa žalobcu jednoznačne
neuviedol svoje pochybnosti o naplnení druhej hmotnoprávnej podmienky pre priznanie práva na
odpočet DPH (t. j. pochybnosti o materiálnej existencii plnenia) v priebehu daňovej kontroly, a teda

v tomto smere dôkazné bremeno nemohlo zaťažovať žalobcu. Ďalej žalobné námietky smerovali k
rozloženiudôkaznéhobremenavdaňovomkonaní,resp.jehouneseniučineuneseniuzostranyžalobcu.
Správny súd uvádza, že odpočítanie DPH nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa DPH, ktoré je
spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie. Zákon o DPH
vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie DPH súčasné splnenie tak materiálnych, ako aj formálnych

podmienok, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých
si uplatňuje odpočet DPH, presne odrážajú skutočne realizované plnenia. Faktúra je relevantným
dokladom, len ak je nepochybné, že v nej uvedené údaje odrážajú reálne plnenie. To, že určitý doklad
má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte
nemusí byť dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie DPH z tohto

dokladu (rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžf/26/2014). Pre účely § 49
ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH je nevyhnutné kumulatívne spojenie všetkých zákonom definovaných
podmienok v ich vzájomnej súvislosti, vrátane preukázania vecného súvisu medzi prijatým zdaniteľným
plnením a daňovým dokladom, ktorým platiteľ dane deklaruje prijatie zdaniteľného plnenia. Pre splnenie
zákonnýchpodmienokprevzniknárokunaodpočetDPHnepostačujeibapredloženiedokladov(faktúr)s

predpísaným obsahom. Daňové doklady musia jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia,
t. j. skutočnosť, že zdaniteľné plnenie bolo prijaté od platiteľa, ktorý fakturoval zdaniteľné plnenie. Pokiaľ
nie je preukázané, že by tieto hmotnoprávne podmienky boli splnené, nepostačuje na vznik nároku na
odpočet DPH len samotná existencia samotného dokladu, hoci by obsahoval všetky formálne náležitosti.
Správny súd tiež zdôrazňuje, že nárok na odpočítanie DPH vzniká príjemcovi plnenia (žalobcovi) za

predpokladu kumulatívneho splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie DPH vyplývajúcich z
čl. 168 písm. a) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej
hodnoty (Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1) a jej transpozície do právneho poriadku Slovenskej republiky.
Hmotnoprávnymi podmienkami na odpočítanie DPH sú (1) že poskytovateľom plnenia je iná osoba
registrovaná pre daň (t. j. status osoby dodávateľa), (2) že predmetné plnenie fakticky existuje a nejde o

fiktívne plnenie (t. j. materiálna existencia plnenia), a (3) že prijaté plnenie je príjemcom použité v rámci
jeho ekonomickej činnosti. Pokiaľ vyššie uvedené hmotnoprávne podmienky na odpočítanie DPH nie sú
splnené, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie DPH uplatňuje (žalobcovi),
právo na odpočítanie DPH môže byť odopreté.

122. Správny súd opätovne uvádza, že pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov
predložených žalobcom boli vo výzve zo dňa 22.02.2019 podľa ust. § 45 ods. 1 písm. f) a § 46
ods. 5 Daňového poriadku formulované tak, že tieto smerovali k spochybneniu existencie tovaru
žalobcovi. Vzhľadom na závery správcu dane (citované v bode 107. odôvodnenia tohto rozhodnutia)
podľa správneho súdu neobstojí tvrdenie žalobcu o nejednoznačnosti a zmätočnosti prvostupňových

rozhodnutí správcu dane. Správny súd uznáva, že formulácia správcu dane v predmetnej výzve o tom,
že: „Je pravda, že daňový subjekt PERSOnica, s.r.o., formálne preukázal dodanie tovaru predloženými
faktúrami a zmluvou, avšak dodanie tovaru nebolo preukázané tak, že tovar dodala práve spoločnosť
EMRA s.r.o. Osoba, ktorá je uvedená na faktúre, musí byť identická s osobou, ktorá reálne dodala tovarodberateľovi.“ mohla byť precíznejšia, nič to však nemení na tom, že záver správcu dane spočíva v
spochybnení existencie reálneho uskutočnenia zdaniteľného plnenia ako takého v rámci deklarovaných
obchodných transakcií od deklarovaného dodávateľa EMRA s.r.o., keď tieto pochybnosti vyplynuli

zo skutkových zistení, na ktoré správca dane vo výzve preukázateľne poukázal. Súhrn pochybností
uvedených správcom dane vo výzve je potrebné vnímať v kontexte skutkových zistení vyplývajúcich
z vykonaného dokazovania. Správca dane vo výzve jasne deklaroval, že preveroval, či došlo k
uskutočneniu zdaniteľných plnení od dodávateľa EMRA s. r. o. pre žalobcu v zmysle § 49 ods. 1 zákona
o DPH tak, ako bolo deklarované na faktúrach, pričom z uvedeného je zrejmé, že správca dane zacielil

svoj postup i na ustálenie skutočnosti, či dokladom produkovaným žalobcom nechýba materiálny základ.

123. Správny súd má za to, že správca dane dôvodne spochybnil v zmysle výzvy podľa § 45 ods.
1 písm. f) a § 46 ods. 5 Daňového poriadku nielen dodanie tovaru deklarovaným dodávateľom, ale
spochybnil i samotnú existenciu tovaru (autodielov) v deklarovaných obchodných transakciách medzi
dodávateľom EMRA s.r.o. a žalobcom ako takých. Z obsahu výzvy nevyplynulo to, že by sa správca dane

priamo výslovne vyjadril, že potvrdzuje existenciu samotných zdaniteľných plnení v rámci deklarovaných
obchodných transakcií medzi EMRA s.r.o. ako dodávateľom a žalobcom a tým by žalobcu utvrdil v
presvedčení, že podmienka odpočítania DPH spočívajúca v existencii materiálneho plnenia v daňovej
kontrole je splnená a kontrolovaný daňový subjekt ju nemusí nijako preukazovať a v tomto smere
dôkazné bremeno ako kontrolovaný daňový subjekt nenesie.

124. Z rozhodnutí správcu dane jednoznačne vyplýva jeho záver, že žalobca neuniesol dôkazné
bremeno, pretože nepredložil dôkazy potvrdzujúce, že zdaniteľné obchody bol skutočne realizované.
Dodávateľ EMRA s.r.o. nemal žiadne relevantné dôkazy, ktoré by preukazovali dodanie tovaru. Z
výpovede bývalej konateľky F. F. nevyplynuli konkrétne informácie týkajúce sa tovaru, nevedela uviesť

výrobcov náhradných dielov, priamych dodávateľov, nechcela označiť osobu (priateľa), ktorý realizoval
prepravu. Svedkyňa v priebehu výsluchu najskôr tvrdila, že objednávky boli realizované iba osobne, nie
písomne a až po predložení objednávok správcom dane si po otázke zástupcu žalobcu spomenula, že
p. E. jej dal objednávku pri preberaní tovaru. Spoločnosť EMRA s.r.o. nemala zamestnancov, reálnu
kanceláriu, ani sklad. Nič nenaznačovalo, že by vykonávala reálnu podnikateľskú činnosť. Spoločnosť

EMRA s.r.o. zároveň nepriznala a neodviedla daň z faktúr vystavených v mesiacoch september až
november 2016 pre žalobcu. Súčasný konateľ Michal Valenta zásielky od správcu dane nepreberal
na adrese trvalého bydliska. Správca dane miestnym zisťovaním preveril skladové priestory žalobcu a
zistil, že priestory neboli vhodné na zriadenie skladov a Nájomná zmluva zo dňa 30.07.2015 umožňuje
žalobcovi užívať prenajaté priestory len na kancelárske a administratívne práce a činnosť personálnej

agentúry. Z výpisov z účtu spoločnosti EMRA s.r.o. bolo zistené, že všetky faktúry boli uhradené v
plnej výške a v deň pripísania platby bola pripísaná suma prevedená na českú spoločnosť Into The
Groove s.r.o. alebo bola vybratá disponentom F. F. v hotovosti. Podľa peňažného toku v roku 2016 bolo
zistené, že z účtu spoločnosti EMRA s.r.o. boli peňažné prostriedky prevádzané aj na účet spoločnosti
ZODANO TRADE s.r.o., pričom zaplatila v tomto období 102 950 eur. Ďalej bolo správcom dane zistené,

že žalobca uhrádzal faktúry zo svojho účtu na účet spoločnosti EMRA s.r.o. a na účet spoločnosti RYJA
s.r.o. a z ich účtov boli peňažné prostriedky prevádzané aj na účet spoločnosti ZODANO TRADE s.r.o.
Z účtu spoločnosti ZODANO TRADE s.r.o. boli poukazované peňažné prostriedky za dodávky tovaru
fakturovaného ZODANO TRADE s.r.o. žalobcom. Správca dane analýzou peňažných tokov preukázal,
že spoločnosti RYJA s.r.o. a EMRA s.r.o. za obdobie roku 2016 zaplatili ZODANO TRADE s.r.o. 130 730

eur a ZODANO TRADE s.r.o. zaplatilo žalobcovi sumu 131 073,72 eur. Z odpovede na žiadosť o MVI,
ktorej prílohou bol Protokol o výsluchu svedka O. F., bolo zistené, že hoci bol konateľom spoločnosti
ZODANO TRADE s.r.o., nevedel sa vyjadriť k jej činnosti, k jej dodávateľom, odberateľom a bankovým
účtom. Podpísal plnú moc A. B. na zastupovanie spoločnosti. O. F. nepotvrdil, že odberateľom tovaru
bola spoločnosť ZODANO TRADE s.r.o., ani nepredložil žiadnu dokumentáciu a nepotvrdil prijatie

fakturovaného tovaru. Za spoločnosť ZODANO TRADE s.r.o. mal konať A. B., ktorý sa nevedel vyjadriť
ku konkrétnym okolnostiam obchodu (nevedel kde boli sklady v Ostrave, od koho boli prenajaté), mal
konať na základe plnej moci od K. F., ktorá nebola preukázaná, nevedel na čo sa vzťahovala (K. F. bol
v období od 11.4.2016 do 29.5.2017 konateľom spoločnosti ZODANO TRADE s.r.o.). A. B. nevedel kto
je O. F., pričom O. F. ho mal uviesť ako osobu ktorá konala za spoločnosť ZODANO TRADE s.r.o. K.

F. vystupoval najskôr za odberateľa žalobcu a následne sa stal konateľom jeho dodávateľa. Žalobca
nepreukázal žiadne náklady súvisiace s vykonaním prepravy do Českej republiky, u deklarovaného
odberateľa ZODANO TRADE s.r.o. nebolo preukázané vykonávanie ekonomickej činnosti. Vzhľadom na
uvedené skutkové zistenia potom neobstojí argumentácia žalobcu smerujúca k tomu, že správca danespochybnil len nesplnenie prvej materiálnej podmienky pre odpočítanie DPH, a to podmienky identity
deklarovaného dodávateľa. Preto nie je v prejednávanej veci aplikovateľná ani judikatúra Najvyššieho
správneho sud SR a Súdneho dvora Európskej únie týkajúca otázky nemožnosti odopretia práva na

priznanie odpočtu DPH v prípade spochybnenia identity deklarovaného dodávateľa, na ktorú žalobca
v správnej žalobe odkazoval.

125. Pokiaľ ide o nakladanie, prepravu, vykladanie a skladovanie tovaru (náhradné diely pre automobily)
správny súd uvádza, že správca dane vykonal miestne zisťovania v sídle žalobcu, z ktorých boli

vyhotovenézápisnice,konkrétneZápisnicaomiestnomzisťovaníč.101438037/2019zodňa12.06.2019
a Zápisnica o miestnom zisťovaní č. 101126648/2020 zo dňa 07.07.2020, pričom bolo zistené, že
skladové priestory nachádzajúce sa na adrese sídla žalobcu „Mariánske námestie 29/6, Žilina,“
nenachádzajú, náhradné diely na automobily mali byť uskladnené v rôznych miestnostiach patriacich
personálne prepojeným spoločnostiam, ako napr. Eunica media s.r.o. a PA Service. Správny súd
tiež zistil, že Nájomná zmluva o nájme nebytových priestorov zo dňa 30.07.2015 v čl. III. bod

1. upravovala účel prenájmu nebytových priestorov spoločnosťou PERSOnica, s.r.o., ktorým sú
kancelárske a administratívne práce a činnosť personálnej agentúry, pričom podľa čl. III bodu 2.
dohodnutý účel užívania nebytových priestorov bolo možné zmeniť len s predchádzajúcim písomným
súhlasom prenajímateľa. Takto vymedzený účel prenájmu nebytových priestorov nezodpovedal preto
účelu skladovania, ako na to poukazoval žalobca vo svojom vyjadrení zo dňa 17.03.2023 s odkazom

na čl. V bod 1. v spojení s čl. II. bodom 1 predmetnej nájomnej zmluvy, pričom predchádzajúci
písomný súhlas prenajímateľa na zmenu užívania prenajatých priestorov ani nebol žalobcom správcovi
dane predložený. Tovar sa mal nakladať a skladovať v podzemných garážach spoločnosti Eunica
media s.r.o. , alebo pred vchodom budovy, kde bol prístup vozidla. Podľa správneho súdu vznikli
odôvodnené pochybnosti o skladovaní predmetného tovaru, ktoré žalobca nijakým spôsobom nevyvrátil.

Ohľadom nakládky tovaru a povolení na vstup do historickej časti mesta Žilina, kde mal byť tovar
skladovaný, žalobca namietal, že vstup do historickej časti mesta mal v rozhodnom období a aj v
súčasnosti zabezpečený na základe Potvrdení o zaplatení dane za vjazd motorového vozidla do
historickej časti mesta (pešia zóna), kde na mieste EČV je uvedené „Prenosné“ a názov spoločnosti.
Správny súd z administratívnych spisov zistil, že spoločnosťou uvedenou na týchto potvrdeniach nie

je spoločnosť žalobcu, ale spoločnosť EUNICA MEDIA s.r.o. alebo spoločnosť TECHNOKON a.s.,
ktorá tieto potvrdenia v dohodnutom počte poskytuje spoločnosti EUNICA MEDIA, s. r. o. na základe
nájomného vzťahu. Žalobca tvrdil, že spoločnosť žalobcu a spoločnosť EUNICA MEDIA s.r.o. sú
spoločnosťami personálne prepojenými a potvrdenia sa využívajú vo vozidlách podľa potreby, avšak
správny súd zistil, že žalobca nevedie evidenciu predmetných potvrdení a nerobí si z predmetných

potvrdení fotokópie, a preto nie je schopný tieto poskytnúť, teda svoje tvrdenia preukázať. Samotný
Mestský úrad Žilina, odbor správy verejného priestranstva a životného prostredia, vo svojom oznámení
k výzve správcu dane uviedol, že nie je možné jednoznačne povedať, či bol alebo nebol v sledovanom
období povolený vjazd do historickej časti dopytovaným vozidlám. Žalobca teda nepreukázal, že práve
vozidlu, ktoré malo prepravovať predmetný tovar, bol umožnený vstup do historickej časti mesta.

126. Správca dane spochybnil možnosť vjazdu predmetného vozidla do historickej časti mesta Žilina,
kde sídlil žalobca za účelom nakládky tovaru určeného na prepravu do Českej republiky, a teda kde
sa mali nachádzať i skladové priestory žalobcu, a to z dôvodu absencie povolenia na takýto vjazd.
Žalobca argumentoval prenosnosťou potvrdení bez väzby na konkrétne vozidlo a predložil fotokópie

potvrdení (vydané spoločnostiam EUNICA MEDIA, s.r.o. a TECHNOKON a. s.), vo vzťahu ku ktorým
daňové orgány buď uviedli, že nie sú viazané na konkrétne evidenčné číslo, resp. že sa nevzťahujú
na kontrolované zdaňovacie obdobia. Predmetná námietka žalobcu o nedostatočnom vysporiadaní sa
s argumentáciou ohľadom možného vjazdu vozidla Škoda Superb s EČV M. do historickej časti mesta
Žilina, kde bolo sídlo žalobcu, nemá vplyv na správnosť záveru k záveru o vyrubení rozdielu DPH za

zdaňovacie obdobia september, október a november 2016. Vzhľadom na to, že aj v prípade ak by sa
vjazd predmetným vozidlom preukázal, nepreukazovalo by to samo o sebe materiálnu existenciu tovaru,
preto správny súd vyhodnotil túto žalobnú námietku ako nedôvodnú.

127. Pokiaľ ide o prepravu tovaru do Českej republiky, ktorá sa mala realizovať po cestách mimo diaľnic

a rýchlostných ciest, správca dane poukazoval na to, že výskyt vozidla s EČV M. nebol zaznamenaný
snímacím zariadením pre kontrolu elektronických diaľničných známok umiestneným na diaľniciach
arýchlostnýchcestáchzaobdobieroku2016,aninebolaevidovanákúpaelektronickejdiaľničnejznámky
vtomtoobdobí. SvedokG.H.,ktorýmalvykonávaťprepravutovarupočaspojednávaniadňa28.04.2020(Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 100820637/2020 zaradená ako dôkaz dňa 06.07.2020, o čom bol
spísaný Úradný záznam č. 101126219/2020) na otázku správcu dane ohľadom popisu cesty, uviedol, že
do Ostravy išli smerom na Čadcu a do Brna cez Trenčín. Vzhľadom na uvedené zistenia by bolo podľa

súdu ekonomicky a časovo neefektívne uskutočňovanie prepravy do Českej republiky po cestách mimo
diaľnic a rýchlostných ciest. Svedok uviedol, že počas výpomoci vo firmách D. E. počas obdobia rokov
2016 až 2018 nebol nikde zamestnaný, nedostával žiadnu mzdu, výkon činnosti pre žalobcu negoval,
resp. k poskytovaniu služieb sa nevedel vyjadriť a sám sa definoval ako vodič D. E., pričom D. E. vozil na
kamarátskej báze, nakoľko tento nemal vodičské oprávnenie. V čase spolupráce pre D. E. neprichádzal

svedok do kontaktu so žiadnymi ľuďmi, nepamätal si žiadne názvy spoločností, s ktorými prichádzal
do kontaktu a nevedel ani uviesť či si ich nepamätá preto, že ich zabudol, resp. preto, že o ich názve
nemávedomosť,nevedeluviesťkomuzaodberateľovsatovarodovzdával,keďvšetkomalriešiťvýlučne
konateľ žalobcu D. E., vrátane vykládky tovaru. Svedok neviedol žiadnu evidenciu o prepravách tovaru,
pri vykládke tovaru nebol, nakoľko to nechal na D. E. a čakal ho mimo auta a areálu vzhľadom na
podnikateľské záujmy D. E.. Tiež si nepamätal najskôr, kedy došlo k podpísaniu potvrdení o prijatí tovaru

odberateľom a ani to, kto tieto potvrdenia vyhotovil, neštudoval ich, pričom nebol prítomný pri ich podpise
odberateľom, keď ďalej vo výpovedi tiež uvádzal už i to, že potvrdenia o prijatí tovaru odberateľom
podpisoval po vyložení tovaru a doklady v súvislosti s prepravami mu mal dať podpísať D. E., pričom
k dôvodu prečo ich podpísal sa vyjadriť nevedel a uviedol len to, že videl svoje meno ako vodič, tak to
podpísal. Na otázku správcu dane či dátum uvedený na dokladoch, ktoré podpísal je totožný s dátumom,

kedy svedok podpísal dané doklady uviedol, že asi áno. Svedok sa tiež nevedel vyjadriť k tomu či v čase
nakládky tovaru v sídle žalobcu, ktorá sa mala uskutočňovať v denných hodinách, boli prítomné aj iné
osoby. K využívaniu prenajatého motorového vozidla a k trase, po ktorej mal žalobca prepravovať tovar
odberateľomdoČeskejrepubliky,správnysúduvádza,žezadministratívnychspisovvyplýva,žežalobca
nepredložil žiadne dôkazy o nákladoch súvisiacich s vykonanou prepravou, odmena za služby šoféra G.

H., ani kniha jázd motorového vozidla. Vozidlo, ktoré malo vykonať prepravu, a to Škoda Superb, EČV M.
(predtým EČV N.), nebolo vo vlastníctve žalobcu, ale bolo ním prenajaté na základe Zmluvy o prenájme
vozidla uzatvorenej s prenajímateľom MEDIA S, s.r.o. (od 01.08.2017 ako EUNICA Megaboards, s.r.o.)
dňa 28.12.2015. Vzhľadom na uvedené žalobca nepreukázal používanie tohto vozidla pre účely
deklarovanej prepravy tovaru do iného členského štátu a vznik nákladov súvisiacich s touto prepravou.

Vzhľadom na uvedené možno zhrnúť, že svedok G. H., ktorý bol vodič, nebol v žiadnom pracovnom
ani inom obdobnom pomere so žalobcom, nevykonával pre žalobcu žiadnu činnosť za odplatu, bol len
vodičomD.E.,išlolenoslužbubezprotiplnenia,atedanebolipreukázanéanižiadnenákladysúvisiaces
vykonaním takejto prepravy. Svedok G. H. síce potvrdil, že tovar bol prepravený do Českej republiky, ale
jeho tvrdenie nebolo preukázané žiadnymi dokladmi. Zároveň sa žiada uviesť, že tvrdenia svedka G. H.

o mieste vykládky, ktoré malo byť v Brne a Ostrave v priemyselnom areáli, nekorešpondovalo s tvrdením
žalobcu, ktorý uviedol ako miesto vykládky adresu „Bohumínská 252/121, Muglinov, Ostrava“, kde sa
nachádza poschodová budova slúžiaca na kancelárske priestory, a nie priemyselný areál. Výpoveď
predmetného svedka je i podľa súdu všeobecná, bez uvádzania akýchkoľvek konkrétnych okolností k
skladovaniu, nakládke, preprave či vykládke tovaru, pričom vzťah spolupráce žalobcu s týmto svedkom

v rozhodnom čase nezamestnaným, osobne prítomným pri nakládke tovaru, vykonávajúcim za každým
jazdy s tovarom do Českej republiky, ktorý mal byť bezodplatný, bez nároku na odmenu (len za požičanie
auta a za príspevok na dovolenku s kamarátmi) a založený výlučne na kamarátstve s D. E. vyvoláva
pochybnosti, keď uzatvorenie takejto spolupráce sa javí súdu ako účelové a samotný reálny obsah
úkonovvykonávanýchsvedkomjespochybnený.Správnysúdnazákladeuvedenýchskutočnostídospel

k záveru, že údaje o preprave tovaru nie sú bez pochybností preukázané a žalobca relevantné dôkazy
o preprave a dodaní tovaru nepredložil, preto dospel k záveru, že žalobca svoje dôkazné bremeno
ohľadom prepravy tovaru neuniesol.

128. Žalovaný sa vysporiadal aj s potvrdeniami o prijatí tovaru, ktoré považoval s odkazom na závery

správcu dane pri zachovaní jednoty konania na prvom a odvolacom stupni za formálne a nehodnoverné,
keď bolo poukazované i na výpoveď svedka G. H., ktorý sa nevedel vyjadriť k obsahovej stránke týchto
dokumentov a jeho podpis bol na dokladoch len preto, že to od neho žiadal konateľ žalobcu - D. E..
Na potvrdeniach o prijatí tovaru odberateľom je pri dátume a mieste vystavenia podpis osoby, ktorý je
nečitateľný, jasne neidentifikuje osobu preberajúcu tovar a nie sú pri ňom uvedené bližšie identifikačné

údaje podpisujúcej osoby, ktorá vystavila dokument, keď z výpovede svedka G. H. vyplynulo, že pri
podpisovaní potvrdení o prijatí tovaru zo strany odberateľa nebol prítomný. Skutočnosť, že žalobca s
hodnotením dôkazov správcom dane nestotožňuje nezakladá nezákonnosť napadnutých rozhodnutí z
dôvodu ich nepreskúmateľnosti.129. Správca dane vykonal podľa správneho súdu vo veci rozsiahle dokazovanie s cieľom preveriť
reálnosť deklarovaných obchodov. V prejednávanej veci mal súd za preukázané, že žalovaný, ako aj

správca dane, vyhodnotili všetky dôkazy a zistené skutočnosti v ich vzájomnej súvislosti a prihliadli
na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Vyhodnotenie skutkových okolností podľa súdu zo
strany daňových orgánov zodpovedalo zásadám logického myslenia a správnej aplikácií relevantných
zákonných ustanovení, keď nedošlo ani k porušeniu zásady voľného hodnotenia dôkazov, keďže
správca dane svojvoľne či selektívne nenakladal so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly, či

vyrubovacích konaní.

130. Správny súd uvádza, že nepostačuje len poukázať na judikatúru ohľadom práva na odpočet
DPH, prípadne všeobecne konštatovať jej relevanciu na prejednávanú vec, ale je potrebné, aby
žalobca ozrejmil právny a skutkový základ jednotlivých rozhodnutí, ich súvislosť s prejednávanou vecou,
sporné ustanovenia zákona alebo právne záväzných aktov Európskej únie, relevantné právne závery

(s analýzou ich dopadu na skutkové a právne okolnosti dané predmetom prieskumu – napadnutými
rozhodnutiami, ktoré v zásade nikdy nie sú úplne zhodné) a konkrétne dôsledky ich vplyvu na zákonnosť
napadnutých rozhodnutí. Žalobca však uvedeným spôsobom k argumentácii judikatúrou Súdneho dvora
EÚ v správnej žalobe nepristúpil.

131. Správny súd považuje za potrebné uviesť, že na argumentáciu žalobcu uvedenú vo vyjadreniach
k vyjadreniam žalovaného, ktorá presahuje žalobné body nemohol správny súd prihliadať, keďže
ide o neprípustné rozšírenie žalobných námietok až po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby
v súlade so zásadou koncentrácie rozsahu a dôvodov žaloby v zmysle úpravy podľa § 183 SSP.
Žalobca je povinný uviesť v čom je rozhodnutie, ktoré napáda alebo postup, ktorý jeho vydaniu

predchádzal, v rozpore so zákonom a aký to malo vplyv na zákonnosť napadnutých rozhodnutí.
V súlade s ustanovením § 134 ods. 1 SSP je súd viazaný rozsahom a dôvodmi žaloby, nakoľko
vpredmetnejvecinejdeožiadnuzvýnimiekustanovenúv§134ods.2SSP.Žalobcavosvojichreplikách
rozširoval svoju žalobnú námietku IV. správnej žaloby spočívajúcu v neúplnosti administratívnych
spisov predložených žalovaným správnemu súdu. Správny súd dáva do pozornosti, že žalovaný

(v priebehu konania pred správnym súdom) dňa 11.04.2023 doplnil prílohy uvedené v bode 81.
odôvodnenia tohto rozhodnutia, ktoré sú založené v súdnom spise v konaní vedenom pod sp. zn.
ZA-32S/4/2022. Zároveň žalovaný postupom podľa § 102 ods. 1 SSP doplnil dňa 29.05.2024 aj
faktúry vystavené deklarovaným dodávateľom EMRA s.r.o. za zdaňovacie obdobia október 2016
(faktúra č. 20160288/1), november 2016 (faktúra č. 20160318). Správny súd na základe uvedeného

nemal pochybnosť o tom, že obsah administratívnych spisov bol dostatočný pre účely konania pred
orgánmi finančnej správy a pre vydanie ich rozhodnutí a rovnako umožňoval aj prieskum napadnutých
rozhodnutí zo strany správneho súdu. Správny súd považoval za podstatné, že správca dane
predmetnými listinami preukázateľne disponoval a skutkové zistenia a právne závery správcu dane
a žalovaného majú oporu vo vykonanom dokazovaní. Napokon žalobca ani nespochybnil samotnú

existenciu predmetných listín (dôkazov), či realizáciu vykonaných procesných úkonov správcu dane,
nespochybnil ani skutkové zistenia z nich vyplývajúce, ako ani to, aký vplyv mala mať neúplnosť
administratívnych spisov na zákonnosť napadnutých rozhodnutí žalovaného a správcu dane. Pokiaľ
ide o postup žalovaného pri predkladaní administratívnych spisov správnemu súdu, tento nemohol mať
podstatný vplyv na zákonnosť napadnutých rozhodnutí, ani na konanie, ktoré ich vydaniu predchádzalo,

keďže administratívne konania boli v tom čase už právoplatne skončené. Zároveň je nutné dodať,
že žalobca neargumentoval napokon ani tým, že listiny, ktoré mali v obsahu administratívneho spisu
absentovať boli spôsobilé privodiť mu priaznivé rozhodnutie vo veci, preto ani eventuálne zrušenie
napadnutých rozhodnutí a formálne zopakovanie administratívneho konania by podľa názoru správneho
súduneviedlokinýmzáveromorgánovfinančnejsprávyakotým,ktorésúobsiahnutévpreskúmavaných

rozhodnutiach. Žalovaný ozrejmil, že bol vedený jeden spis pre účely daňového konania a následne pre
súdne konanie bolo vytvorených viacero samostatných administratívnych spisov pre každé zdaňovacie
obdobie. Podstatné je, že správca dane a žalovaný mali žalobcom namietané dokumenty bez
pochybností k dispozícii.

132. Správny súd je presvedčený, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností
vyvodil a žalovaný ho správne vyhodnotil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho
uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH a judikatúrou Súdneho
dvora Európskej únie. Správny súd po preskúmaní veci dospel k záveru, že ani v procesnom postupesprávcu dane a žalovaného neboli zistené porušenia Daňového poriadku. Daňové orgány vykonali
riadne dokazovanie a žalovaný prihliadol na všetky relevantné skutočnosti, ktoré vyšli v daňovom konaní
najavo.

133. Z uvedených dôvodov správny súd dospel k záveru, že námietky uvedené v správnej žalobe
neodôvodňujú zrušenie napadnutých rozhodnutí žalovaného a ani prvostupňových rozhodnutí správcu
dane, a preto správne žaloby ako nedôvodné vo vzťahu ku všetkým napadnutým rozhodnutiam
žalovaného podľa § 190 SSP v celom rozsahu zamietol.

134. Podľa § 167 ods. 1 SSP; Správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo
čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti
úspech.

135. O trovách konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario tak, že žalobca nebol

v konaní úspešný, preto mu právo na náhradu trov konania nepriznal. Žalovaný síce v konaní úspešný
bol, avšak má postavenie orgánu verejnej správy, pričom správny súd nezistil žiadne výnimočné dôvody
podľa § 168 SSP, pre ktoré by mu mali byť trovy konania voči neúspešnému žalobcovi priznané.

136. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

file_0.jpg

file_1.wmf

Tento rozsudok nadobúda právoplatnosť uplynutím lehoty 30 dní od doručenia rozsudku alebo podaním
kasačnej sťažnosti proti tomuto rozsudku (§ 145 ods. 2 písm. a) SSP).

Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť (§ 438 ods. 1 SSP, § 439 ods. 1 SSP a § 439
ods. 3 SSP a contr.), ktorá má odkladný účinok (§ 446 ods. 2 písm. a) SSP).

O kasačnej sťažnosti rozhoduje kasačný súd – Najvyšší správny súd SR (§ 438 ods. 2 SSP). Kasačnú
sťažnosť je potrebné podať na Správnom súde v Banskej Bystrici (§ 444 ods. 1 SSP) v lehote 30 dní od
doručenia rozhodnutia oprávnenému subjektu (§ 443 ods. 2 písm. a) SSP). Kasačná sťažnosť podaná
v listinnej podobe musí byť podaná v potrebnom počte vyhotovení (§ 56 ods. 3 SSP).

Podľa § 445 ods. 1, 2 SSP, (1) v kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania
podľa § 57 uviesť
a) označenie napadnutého rozhodnutia,
b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené,

c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440
sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"),
d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).
(2) Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

Podľa § 449 ods. 1, 2 SSP, (1) sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej
sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo
opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom.

(2) Povinnosti podľa odseku 1 neplatia, ak

a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na
kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa,
b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d),
c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.